長期待攤

長期待攤費(fèi)用相關(guān)問題探析

2013年1月1日實(shí)施的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比，

發(fā)生了很大變化，與之相適應(yīng)的賬務(wù)處理也有所不同?；凇缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》

的視角，對(duì)長期待攤費(fèi)用的賬務(wù)處理、涉及的審計(jì)和稅務(wù)問題進(jìn)行探析。

標(biāo)簽：小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；長期待攤費(fèi)用；賬務(wù)處理；審計(jì)；稅務(wù)

長期待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)支出、但攤銷期限在1年以上的各項(xiàng)費(fèi)用。2013

年1月1日新實(shí)施的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)的長期待攤費(fèi)用主要包括：

已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的

大修理支出和其他長期待攤費(fèi)用等，對(duì)于固定資產(chǎn)大修理支出，需同時(shí)滿足下列

兩個(gè)條件：（1）修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；（2）修理后

固定資產(chǎn)的使用壽命延長2年以上。

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與小企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比，“長期待攤費(fèi)用”核算的范圍發(fā)生了

變化。小企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，“長期待攤費(fèi)用”科目核算小企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生

的費(fèi)用，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不

計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用。

1長期待攤費(fèi)用的賬務(wù)處理

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，長期待攤費(fèi)用發(fā)生時(shí)，需通過“長期待攤費(fèi)用”科目匯

集，并作會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長期待攤費(fèi)用×××

貸：銀行存款×××

原材料等×××

然后，根據(jù)其受益對(duì)象并按月采用年限平均法攤銷長期待攤費(fèi)用，計(jì)入相關(guān)

資產(chǎn)的成本或費(fèi)用中，作會(huì)計(jì)分錄如下：

借：制造費(fèi)用×××

管理費(fèi)用等×××

貸：長期待攤費(fèi)用×××

例如，2012年9月1日，某小企業(yè)對(duì)其以經(jīng)營租賃方式新租入的辦公樓進(jìn)

行裝修，發(fā)生以下有關(guān)支出：領(lǐng)用生產(chǎn)材料5000元，購進(jìn)該批原材料時(shí)支付的

增值稅進(jìn)行稅額為850元；用銀行存款支付某裝修公司裝修費(fèi)6150元。2012年

9月30日，改辦公樓裝修完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，按租賃期10

年開始攤銷。假定不考慮其他因素，該小企業(yè)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

（1）裝修領(lǐng)用原材料時(shí)：

借：長期待攤費(fèi)用5850

貸：原材料5000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅850

（2）支付裝修費(fèi)時(shí)：

借：長期待攤費(fèi)用6150

貸：銀行存款6150

（3）2012年10月、11月和12月每個(gè)月攤銷裝修支出時(shí)：

各月攤銷金額=12000÷10年÷12個(gè)月=100（元）

借：管理費(fèi)用100

貸：長期待攤費(fèi)用100

2長期待攤費(fèi)用主要的審計(jì)問題

長期待攤費(fèi)用主要的審計(jì)問題主要是化整為零違規(guī)列支問題。例如，審計(jì)人

員小李到通達(dá)公司進(jìn)行檢查，發(fā)現(xiàn)盡管該企業(yè)的經(jīng)營情況良好，營業(yè)收入也穩(wěn)步

增長，但多年來賬面上固定資產(chǎn)的規(guī)模并未同步擴(kuò)大，盈利情況也不理想，企業(yè)

所得稅的稅負(fù)明顯偏低。小李進(jìn)一步檢查發(fā)現(xiàn)賬面上新增固定資產(chǎn)確實(shí)很少，但

對(duì)固定資產(chǎn)的大修理支出卻特別多，而且長期待攤費(fèi)用賬戶還有大量未攤銷的大

修理費(fèi)，相關(guān)憑證顯示大修理費(fèi)全部是固定資產(chǎn)的部件和配件。小李立即針對(duì)固

定資產(chǎn)明細(xì)賬核對(duì)所有固定資產(chǎn)，該公司以大修理的名義將購進(jìn)的部分固定資產(chǎn)

化整為零的違規(guī)問題被發(fā)現(xiàn)。

小企業(yè)將購進(jìn)的固定資產(chǎn)化整為零并以大修理費(fèi)的名義列支，檢查人員從賬

面上雖一時(shí)無法判斷大修理費(fèi)的真假，但可以倒過來檢查被化整為零的機(jī)器設(shè)

備，因?yàn)闄C(jī)器設(shè)備的成本雖可以很快從賬面上攤銷，但其實(shí)物形態(tài)不可能很快消

除，只要企業(yè)還在使用，通過盤點(diǎn)，很容易發(fā)現(xiàn)企業(yè)已作費(fèi)用列支而賬面上沒有

記載的這些賬外機(jī)器設(shè)備。因此，檢查類似問題時(shí)，檢查人員不應(yīng)僅檢查會(huì)計(jì)賬

簿和憑證，而且還應(yīng)該采取賬實(shí)核對(duì)的方法，這樣能夠發(fā)現(xiàn)可疑之處，找到問題

的突破口。

3長期待攤費(fèi)用主要的稅務(wù)問題

長期待攤費(fèi)用主要的稅務(wù)問題有兩個(gè)方面。一是違反規(guī)定攤銷的問題。例如，

2013年1月，海英公司每年以20萬元的租金租賃D公司房產(chǎn)作為經(jīng)營場所，租

賃期16年。開始經(jīng)營時(shí)，海英公司只是購置了桌椅、電腦等，并未進(jìn)行裝修。

2015年3月，海英公司為改善工作環(huán)境，決定對(duì)辦公場所進(jìn)行重金改進(jìn)裝修，

共耗資200萬元。但該費(fèi)用是記入“長期待攤費(fèi)用”還是“管理費(fèi)用”，財(cái)務(wù)人員模

棱兩可，但由于不是本企業(yè)的固定資產(chǎn)，海英公司決定按管理費(fèi)用直接攤銷，年

末企業(yè)未進(jìn)行任何納稅調(diào)整。賬務(wù)處理為：

借：管理費(fèi)用1000000

貸：銀行存款1000000

該例子中海英公司一次性攤銷改建裝修費(fèi)用，并未按稅法規(guī)定進(jìn)行處理。根

據(jù)《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，租入固定資產(chǎn)的改建

支出應(yīng)作為長期待攤費(fèi)用，作為長期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，

分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。因此，海英公司應(yīng)按照合同規(guī)定的剩余租賃

年限進(jìn)行攤銷，就其多攤銷的部分進(jìn)行納稅調(diào)整。

二是混淆長期待攤費(fèi)用與固定資產(chǎn)的界限。例如，航空公司2013年1月20

日購置一棟舊房產(chǎn)用于擴(kuò)大產(chǎn)能，固定資產(chǎn)入賬價(jià)值200萬元，折舊按30年平

均進(jìn)行攤銷。2014年3月15日，航空公司對(duì)該房產(chǎn)進(jìn)行改建，改變了房屋整體

結(jié)構(gòu)，共花費(fèi)60萬元。航空公司將這筆花銷全部記入“長期待攤費(fèi)用”科目，按

3年進(jìn)行攤銷，年末未進(jìn)行納稅調(diào)整。

該案例未界定清楚長期待攤費(fèi)用與固定資產(chǎn)的界限，將原本是在固定資產(chǎn)核

算的支出列入長期待攤費(fèi)用，導(dǎo)致虛增費(fèi)用，利潤減少。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》

及其實(shí)施條例的規(guī)定，未足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出不屬于長期待攤費(fèi)

用，按照規(guī)定除了已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)

外，企業(yè)所擁有的固定資產(chǎn)，仍然具有可利用價(jià)值，仍然在計(jì)算折舊予以扣除，

而這時(shí)企業(yè)用于對(duì)這些固定資產(chǎn)的改建支出，將增加固定資產(chǎn)的價(jià)值或延長規(guī)定

資產(chǎn)的使用年限，其性質(zhì)屬于資本化投入，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)原值，按規(guī)定提取折

舊后進(jìn)行扣除，而不是作為長期待攤費(fèi)用分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)延長使用年

限的，除了屬于已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和租入固定資產(chǎn)外，應(yīng)適當(dāng)延長固定

資產(chǎn)的折舊年限。

參考文獻(xiàn)

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