行政事業單位內部控制理論

2023年12月14日發(作者：座右銘是什么意思)

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行政事業單位內部控制基礎理論

第一節 內部控制概述

一、強化內部控制的必要性

（一）內部控制的基本概念

內部控制是現代管理理論的重要組成部分，是在實踐中逐步產生、發展和完善起來的。它是一種強調以預防為主的制度，目的在于通過建立完善的制度和程序防止錯誤和舞弊的發生，來提高管理的效果及效率。

行政單位內部控制是政府部門管理制度的組成部分。它由內部控制環境、風險評估、內部控制活動、信息及其溝通和內部控制監督等要素組成，并體現為與行政、管理、財務和會計系統融為一體的組織管理結構、政策、程序和措施等，是行政單位為履行職能、實現總體目標而應對風險的自我約束和規范的過程。

（二）行政事業單位內部控制

近年來，我國為適應建立公共財政體制框架體系的要求，逐步實施了政府采購、部門預算、財政直接支付工資、會計集中核算試點、國庫集中收付等一系列財政支出改革，有效的解決了當前支出管理中存在的一些問題，取得了一定的成效。

（三）當前行政事業單位內部控制存在的主要問題

1.費用支出缺乏有效控制

行政事業單位對于行政經費的支出，特別是招待費、辦公費、會議費、水電費等，普遍缺乏嚴格的控制標準；即使制定了內部經費開支標準，但仍較多采用實報實銷制。

2.固定資產控制薄弱

實行政府集中采購制度以后，行政事業單位固定資產的購置得到了有效控制，但使用管理仍缺乏相關的內部控制，重購輕管現象比較普遍。如未按規定建立起定期財產盤點制度，購置的固定資產未能及時登記入賬，未登記固定資產明細賬和實物卡片，責任不明確等，導致資產賬實不符及資產流失。

3.財務管理弱化

財務部門的工作限于記賬、算賬、報賬，與業務控制脫節，對單位重要事項的決策、實施過程和結果均不了解，未能對業務部門實施必要的財務控制和監督。票據管理不到位。未建立定期或不定期抽查制度，出現延期上繳收入，挪用公款問題；對使用后票據未能及時辦理交驗、核銷，容易導致收入不入賬、私設“小金庫”等問題。

4.崗位設置不夠合理

由于多種原因，一些單位崗位安排不盡合理，存在一人多崗、不相容崗位兼職現象。記賬人員、保管人員、經濟業務決策人員及經辦人員沒有很好的分離制約，存在出納兼復核、采購兼保管等現象，出現管理漏洞。

5.預算控制比較薄弱

首先是預算編制比較粗糙，部門預算的編制一般根據當年財政狀況、上年收支、預算單位自身的特點和業務進行核定，沒有細化到具體項目，預算支出達不到逐筆進行核定的要求。其次是預算剛性不夠，預算的計劃性、科學性不強，預算調整追加較為頻繁，資金使用缺乏預見性，削弱了預算的約束控制力。

（四）行政事業單位內部控制薄弱的主要原因

1. 內部控制觀念淡薄

良好的內部控制意識是內部控制制度設計完善和有效運行的基本前提。但一些單位的領導對內部控制制度重要性的認識還不到位，內控意識不強，重發展、輕控制，對內部控制知識缺乏基本了解，把內部控制看成僅是財務部門的事。 2.內部控制制度不完善

財政部制定的《內部會計控制規范》主要是針對企業的，對行政事業單位的適用性較差；有的單位雖然制定了一系列內控制度，但未能嚴格執行，對制度的執行及效果缺乏必要的監督，導致有章不循、違章不究，內部控制制度未能發揮應有的作用。

3.信息與溝通銜接不夠

行政事業單位會計集中核算后，由會計核算中心對行政事業單位集中辦理會計核算和監督業務，由于會計主體單位與核算部門不一致，雙方溝通銜接不夠，極易形成賬物分離的資產管理現狀，造成核算中心管賬不管物、核算單位管物不管賬、賬物不符的問題，影響單位內部控制制度的有效實施。

4.管理人員業務素質不能適應內部控制工作的需要

管理人員競爭意識差，缺乏創新精神，業務素質難以滿足實施內部控制和監督的要求。

5.外部監督對單位內部控制健全性和有效性的監督檢查不夠

目前作為行政事業單位主要外部監督力量的財政、審計部門，大多偏重于對單位財政資金的運用是否合法、合規進行監督，較少對被審計單位是否建立有效的內部控制制度以及有效執行加以實質性檢查。缺少有效的外部監督，使行政事業單位內部控制制度體系完善失去外部推動力和約束機制。

二、內部控制理論的演變

內部控制理論是隨著管理的需要，內部控制實踐經驗的豐富而逐漸發展起來的，大致經歷了內部牽制、會計控制和管理控制階段、控制要素階段和內部控制整體框架四個理論階段。由美國注冊會計師協會（AICPA）、美國會計學會（AAA）、財務經理協會（FEI）、國際內部審計師協會（ILA）和管理會計師協會（IMA）五大學會共同組成的COSO委員會，于1994年修訂的《內部控制——整體框架》報告，標志著內部控制理論與實踐進入了整體框架的新階段，并被世界上許多企業單位所采用。

2000年美國安然事件發生后，理論界和實務界認為該內部控制框架有些局限性，如對風險強調不夠，內部控制與風險管理不能很好的結合。2004年10月份發布的企業風險管理（ERM）框架就是在1992年報告的基礎上，結合《薩班斯一奧克斯法案》的相關要求擴展研究得到的。

（一） 內部牽制階段

內部控制源于內部牽制，上世紀40年代以前是內部牽制階段。它以賬目間的相互核對為主要內容并實施一定程度的崗位分離，在當時一直被認為是保護資產安全、保證賬目正確無誤的一種控制方法。基于以下兩個假設：兩個或兩個以上的人或部門，無意識犯同樣錯誤的可能性很小；兩個或兩個以上的人或部門，有意識地合伙舞弊的可能性大大低于一個人或部門舞弊的可能性。

1936年美國獨立公共會計師協會提出內部控制的定義“為保證公司現金和其他資產的安全，檢查賬簿的準確性而采取的各種措施和方法。”側重于財產安全和檢查手段。控制特點是個人或部門不能單獨控制任何一項或一部分業務，每項業務通過其他個人或部門的功能進行交叉檢查控制。在現代的內部控制理論中，內部牽制仍占有相當重要的地位，是有關組織規劃、職務分離控制的基礎。

（二）會計控制和管理控制階段

到20世紀60年代，在內部牽制的基礎上，逐漸產生了內部控制制度的概念。將內部控制劃分為內部會計控制和內部管理控制。這個控制包括授權與批準制度、從事財務記錄和審核與從事經營或財產保管職務分離的控制、財產的實物控制和內部審計。 這時，一方面需要管理上采用更為完善、更為有效的控制方法以改變傳統靠經驗管理的影響；另一方面，為了適應社會經濟的關系，保護投資者和債權人的經濟利益。

內部控制定義發展為：“內部控制是企業為了保證財產的安全完整，檢查會計資料的準確性和可靠性，提高企業的經營效率以及促進企業貫徹既定的經營方針，所設計的總體規劃及所采用的與總體規劃相適應的一切方法和措施。”這一概念使內部控制擴大到企業內部各個領域。并將內部控制劃分為內部會計控制和內部管理控制。

這個階段內部控制側重于財產安全、信息真實，強調會計的控制作用。

（三）內部控制要素階段

1988年，美國注冊會計師協會發布《審計準則公告第55號》，提出內部控制結構具體包括三個要素：控制環境、會計制度、控制程序。內部控制的研究重點逐步從一般涵義向具體內容深化。公告認為區分會計控制和管理控制對審計師非常重要，而且認為這兩者是不可分割的，是相互聯系的。與此同時，控制環境逐步被納入內部控制范疇。

控制環境是指對建立、加強或消弱特定程序的效率發生影響的各種因素的態度和行為。具體包括：經營者的管理哲學和經營作風、董事會及審計委員會的職能、人事政策和程序等等。

會計制度規定各項經濟業務鑒定、分析、歸類和編報的方法，明確各項資產和負債的經營管理責任。

控制程序指管理層制定的政策和程序，以保證達到一定目的。

（四）內部控制框架階段

COSO報告將內部控制定義為：內部控制是由企業董事會、經理階層和其他員工實施的，為運營的效率、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程。具體內容包括控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通及監督等五個要素。COSO報告是目前國內外最為權威的內部控制理論，其內涵和外延比以往任何一個內控要素都要深刻和寬泛。內部控制框架結構階段，強調重視風險評估、信息溝通的控制作用。

COSO報告對內部控制的貢獻是：

1.第一次明確提出“全員參與”思想，職工不是被動地執行內部控制。

2.“以人為本”。COSO特別強調，只有人才可能制定單位的目標，并設置控制的機制。

3.重視“軟控制”的作用。軟控制是指那些屬于精神層面的東西。如單位高級管理階層的價值觀、管理哲學和管理風格、單位文化、內部控制意識等。

4.強調風險意識。風險管理是現代管理的主旋律之一。

5.明確指出內部控制只能做到“合理”保證。

（五）薩班斯法案

美國安然公司的破產，政府很感興趣，說明是企業的管制的制度方面出了大問題。組織了6個調查組查明破產的原因美國參眾兩院針對問題公布執行薩班斯法案。

薩班斯法案要求建立內部控制責任體系，人人承擔責任，公司出了事，一查到底落實到人。要求企業報告內部控制，并對內部控制進行評價，從組織結構入手，有組織就有路徑便于落實內部控制工作。要求CEO、CFO 對建立和保持完整的內部控制體系負責；保證已經設計了內部控制體系；保證已經評價了財務報告編制之前90天內的某一日的內部控制有效性；在對外報告中陳述內部控制有效性的評價結論。向外部審計師和董事會下的審計委員會報告：在內部控制設計或運行中的所有重大控制缺陷；涉及管理層或在內部控制系統中起重要作用的其他雇員的任何欺詐行為；在對外報告中指明，在評價之后內部系統及其重要影響因素是否發生了重大變化以及整改措施。要求年報中包含內部控制報告、內部控制評價報告

建立內部控制制度是管理者自己革自己的命，是很難克服的自身弱點，既要加強風險防范，又要限制自己的權利。

三、內部控制的目標和原則

（一）內部控制的目標

內部控制是由行政事業單位的領導層和全體員工實施的、旨在提高行政事業單位管理服務水平和風險防范能力，促進單位可持續、健康發展，維護社會主義市場經濟秩序和社會公眾利益，實現行政事業單位管理服務目標所制定的政策和程序。

行政事業單位內部控制的目標是：

1.合法性——管理和服務活動的合法合規

2.安全性——資產安全

3.可靠性——財務報告及相關信息真實、完整

4.效率性——提高管理服務的效率和效果

5.風險防范——排除障礙實現單位發展戰略

（二）行政事業單位建立與實施內部控制應遵循的原則

1.全面性原則

內部控制應當貫穿決策、執行和監督全過程，覆蓋企業及其所屬單位的各種業務和事項。因為，在內部控制程序的所有環節中，有一個環節沒有發揮作用，所有起作用的環節，也會變得無用。

2.重要性原則

內部控制應當在全面控制的基礎上，關注重要業務事項和高風險領域。行業、規模、性質、所處地域、組織形式等不同，高風險領域不同。內部控制不能防范所有風險，但要關注重要業務事項和高風險領域，防范顛覆性風險。

3.制衡性原則

內部控制應當在治理結構、機構設置及權責分配、業務流程等方面形成相互制約、相互監督，同時兼顧運營效率。內部控制的核心思想是權力平衡，制約對象是權力，權力分配合理，約束適當是內部控制的難點。內部控制過于復雜會影響效率，風險大的業務，首先是防范風險，其次才是兼顧運營效率。

4.適應性原則

內部控制應當與行政事業單位的規模、競爭狀況和風險水平等相適應，并隨著情況的變化及時加以調整。內部控制不能拷貝，也不能克隆。別人的成功經驗，拿過來不一定能用。行政事業單位發展的不同階段、外部環境的變化、戰略目標的調整等，內部控制要隨之變動。

5.成本效益原則

內部控制應當權衡實施成本與預期效益，以適當的成本實現有效控制。

內部控制的設計和運行受制于成本與效益原則。成本小于效益，是任何理性的管理活動都必須遵循的法則。

（三）建立與實施內部控制包括的要素：

1.內部環境——是行政事業單位實施內部控制的基礎。

2.風險評估——是行政事業單位及時識別、系統分析經營活動中與實現內部控制目標相關的風險，合理確定風險應對策略。

3.控制活動——是行政事業單位根據風險評估結果，采用相應的控制措施、政策和方法，將風險控制在可承受范圍之內。

4.信息與溝通——是行政事業單位及時、準確地收集、傳遞與內部控制相關的信息，并在行政事業單位內部、單位與外部之間進行有效溝通。

5.內部監督——是行政事業單位對內部控制建立與實施情況進行監督檢查，評價內部控制的有效性，發現內部控制缺陷，應當及時加以改進。

第二節 控制環境

任何行政事業單位的控制活動都存在于一定的控制環境之中，控制環境的好壞直接影響到行政事業單位內部控制的貫徹和執行以及管理服務目標及整體戰略目標的實現。在COSO報告《內部控制——整體框架》的內部控制五要素中，控制環境被放在了第一的位子上，它作為推動單位發展的動力，是所有其他內控組成部分的基礎和核心。它對行政事業單位內部控制的建立和實施有重大影響，其好壞直接決定了行政事業單位內部控制整體框架實施的效果。

一、概念與要素

（一）控制環境的概念：

控制環境主要指行政事業單位的管理層、核心人員以及這些人的個別屬性和所處的工作環境。內部環境是行政事業單位實施內部控制的基礎，一般包括管理結構、機構設置及權責分配、內部審計、人力資源政策、文化建設等。

（二）內部控制環境的組成要素

行政事業單位控制環境一般包括以下內容：

1.操守和價值觀

2.能力評定

3.管理哲學和經營風格

4.組織結構及職權與責任的分配

5.人力資源政策及實務

6.文化建設

二、操守和價值觀

誠信和道德價值觀念是控制環境的重要組成部分，影響到重要業務流程的設計和運行。內部控制的有效性直接依賴于負責創建、管理和監控內部控制的人員的誠信和道德價值觀念。單位是否存在道德行為規范，以及這些規范如何在單位內部得到溝通和落實，決定了是否能產生誠信和道德的行為

1.領導的操守和價值觀具有杠桿作用

誠信的原則和道德價值觀，主要取決于單位負責人。嚴格一致地保持誠信行為和道德標準，任何人不得凌駕于內部控制制度之上。負責人要以身作則，并傳達給全體職工。

2.制定行為準則和其他原則

明確可以接受的商業行為，利益沖突的處理方式，員工行為的道德標準并確保這些準則和原則的有效執行。對員工精神規范、儀容儀表、工作紀律、待人接物、環境衛生以及組織管理及違反守則的處理辦法等方面做出規定。

可通過標語、宣傳冊、培訓等手段，推動內部員工對單位理念的理解和接受，使員工理解和把握單位文化和管理理念。

3.處罰規定

對于背離單位政策和程序，違反行為準則的行為，能夠采取補救施。保證這些措施被單位員工所知悉。

4.管理者對干涉正常程序或凌駕制度行為的態度

應一貫重視管理者對于干涉正常程序或越權行為的態度。

5.面臨不現實的目標的壓力

特別是短期業績以及薪酬在多大程度上取決于是否達到業績目標。 管理層在制定關鍵績效指標時，要考慮適當，過高的不現實的目標會導致員工喪失積極性和舞弊。

三、對勝任能力的重視

勝任能力是指具備完成某一職位的工作所應有的知識和能力。管理層對勝任能力的重視包括對于特定工作所需的勝任能力水平的設定，以及對達到該水平所必需的知識和能力的要求。主要管理人員和其他相關人員是否能夠勝任承擔的工作和職責。

（一）單位對員工的勝任能力考慮的主要因素

1.管理人員是否具備與單位業務性質和復雜程度相稱的足夠的勝任能力和培訓，在發生錯誤時，是否通過調整人員或系統來加以處理；

2.管理層是否配備足夠的各級管理人員以適應業務發展和有關方面的需要；

3.各崗位員工是否具備理解和運用崗位所需的技能。

管理者必須明確每一工作崗位所需的能力水平，并將此能力水平具體化為所需知識和技能。

（二）制定勝任能力規定

單位對全部職位建立統一的書面職責描述，包括職位說明書、職位的工作內容、職責、權限、上下級督導關系以及任職條件等內容，且經過管理層的審閱批準。相關部門定期根據各職位職責、權限的變化對職位說明書進行及時地更新并下發。員工對工作職責和權限的一般理解通過部門內部的職責描述與部門管理層的溝通和實際工作獲得。分析開展具體工作所需的知識和技能。

（三）招聘技能和知識符合要求的員工

招聘計劃需列明需求人數和對擬招員工的崗位說明，學歷、技術、能力、工作經驗等任職資格的要求。

四、管理哲學和經營風格

經營管理者的觀念、方式和風格，通常會從三個方面極大地影響控制環境：（1）管理者對待風險的態度和控制風險的方法；（2）為實現預算和其他財務及經營目標，對內部控制的重視程度；（3）管理者對會計報表所持的態度和所采取的行動。

（一）管理層的主導作用

管理層負責單位管理服務活動的運作以及管理策略和程序的制定、執行與監督。控制環境的每個方面在很大程度上都受管理層采取的措施和作出決策的影響，在管理層以一個或少數幾個人為主時，管理層的理念和經營風格對內部控制的影響尤為突出。

（二）管理理念

管理層的理念包括管理層對內部控制的理念，即管理層對內部控制以及對具體控制實施環境的重視程度。管理層對內部控制的重視，將有助于控制的有效執行。

衡量管理層對內部控制重視程度的重要標準，是管理層收到有關內部控制弱點及違規事件的報告時是否作出適當反應。管理層及時地下達糾弊措施，表明他們對內部控制的重視，也有利于加強企業內部的控制意識。

（三）管理層的經營風格

管理層的經營風格是指管理層所能接受的業務風險的性質。

管理哲學和經營風格通常對企業有普遍深入的影響。這些影響是無形的，但可以找到一些積極和消極的標志。

五、組織結構及職權與責任的分配 管理當局設置合理的組織結構，明確地建立授權與分配責任的方法，運用適當的管理控制方法可以大大增強組織的控制意識，有助于建立良好的內部控制環境。

在內部控制中，適度的授權和清晰的責任配置被認為是實施有效監督的前提條件。

（一）資源分配及權利配置的框架

建立優化的組織機構和高效的運作程序，明確授權形式和授權對象及組織行為的分配;使用、管理經濟資源的權限和責任;在規范前提下高效率的運作實現組織的目標。單位的組織結構將在一定程度上取決于單位的規模和經營活動的性質。

（二）組織結構

權力結構和控制關系，責任體系和組織功能的發揮，是人治還是法制一目了然，淡化個人，強調組織是法人治理結構和法制的基本要求。組織結構反映了單位治理的哲學理念和心態。

組織結構既不可過于簡單，同時也不可過于復雜而阻塞信息流轉。

組織結構即不過分集中也不過分分散。各主要部門的組織結構比較清晰，職責比較明確。

（三）權責分配

單位應當結合業務特點和內部控制要求設置內部機構，明確職責權限，將權利與責任落實到各責任單位，并通過編制內部管理手冊，使全體員工掌握內部機構設置、崗位職責、業務流程等情況，明確權責分配，正確行使職權。

適當分配職責并下放職權， 不同的職責和權限適當地分配給單位的全體員工。

單位組織結構和職權與責任分配考慮的主要因素包括：

（1）在單位內部是否有明確的職責劃分，將業務授權、業務記錄、資產保管和維護，以及業務執行的責任盡可能地分離；

（2）數據的所有權劃分是否合理；

（3）是否已針對授權交易建立適當的政策和程序。

六、人力資源政策及實務

一個好的人力資源政策，能夠把好進人關，確保執行單位政策和程序的人員具有勝任能力和正直品行。單位必須雇用足夠的人員并給予足夠的資源，使其能完成所分配的任務，這是建立合適的控制環境的重要元素。職員的勝任能力和正直性在很大程度上取決于公司的有關雇用、訓練、待遇、業績考評及晉升等政策和程序的合理程度。

（一）人力資源政策的內容

單位應當制定和實施可持續發展的人力資源政策。包括下列內容：

1.員工的聘用、培訓、辭退與辭職；

2.員工的薪酬、考核、晉升與獎懲；

3.關鍵崗位的強制休假和定期崗位輪換制度；

4.掌握國家秘密或重要商業秘密的員工離崗的限制性規定；

5.員工崗位職責手冊，對于工作職責和期望作了適當的溝通和交流；

6.人力資源政策與程序清晰，并且定期發布和更新；

7.有關人力資源管理的其他政策。

（二）人力資源政策與制度的關系

員工的素質影響制度執行的效果。對于人的信任限制，是制度設計的起點。

行政事業單位應當將職業道德修養和專業勝任能力作為選拔和聘用員工的重要標準，

單位是否有能力招聘并保留一定數量既有能力又有責任心的員工在很大程度上取決于其人事政策與實務。如果招聘錄用標準要求錄用最合適的員工，包括強調員工的學歷、經驗、誠信和道德，這表明單位希望錄用有能力并值得信賴的人員。單位有關培訓方面的政策應顯示員工應達到的工作表現和業績水準。通過定期考核的晉升政策表明單位希望具備相應資格的人員承擔更多的職責。

（三）制定完善的員工管理辦法

招聘新員工由用人部門提出需求，人力資源管理部門統籌制定招聘計劃，安排招聘。組織有外聘專家的綜合考評小組對應聘人員進行評價，并按管理權限和有關管理規定報批。

各部門應在制定年度培訓劃，并監控培訓計劃的執行情況。

員工的職位變更和薪酬調整根據每年年末的個人綜合業績評估決定，員工的職位變更和薪酬變動需要經過本部門管理層的審批

員工了解其職責和單位對其期望的程度。新員工知悉其工作職責和管理層對其的期望；主管人員定期審閱雇員的工作履行情況并提出改進建議員工通過經管理層批準的職位說明書、日常工作和與管理層的溝通理解自身職責。

七、文化建設

文化建設是行政事業單位的靈魂，是推動行政事業單位發展的不竭動力。它包含著非常豐富的內容，其核心是行政事業單位的精神和價值觀。這里的價值觀不是泛指行政事業單位管理中的各種文化現象，而是行政事業單位中的員工在從事工作與管理中所持有的價值觀念。

（一）單位文化的概念

文化是人類社會歷史實踐過程中所創造的物質財富與精神財富的總和；是社會的意識形態以及與之相適應的組織機構與制度。而單位文化則是單位在長期工作實踐中，逐步形成的，為全體員工所認同并遵守的、帶有本單位特點的使命、遠景、宗旨、精神、價值觀和理念，以及這些理念在工作實踐、管理制度、員工行為方式與單位對外形象的體現的總和。

（二）行政事業單位文化建設的要素

根據單位文化的定義，內容是十分廣泛的，其中最主要的應包括如下幾點：

1.價值觀念

是人們基于某種功利性或道義性的追求而對人們（個人、組織）本身的存在、行為和行為結果進行評價的基本觀點。可以說，人生就是為了價值的追求，價值觀念決定著人生追求行為。價值觀不是人們在一時一事上的體現，而是在長期實踐活動中形成的關于價值的觀念體系。行政事業單位價值觀，是行政事業單位全體職工共同的價值準則。提管理高服務檔次，促進單位的發展。

2.精神面貌

精神面貌是基于自身特定的性質、任務、宗旨、時代要求和發展方向，并經過精心培養而形成的成員群體的精神風貌。精神面貌要通過全體職工有意識的實踐活動體現出來。

精神面貌是文化的核心，在整個文化中起著支配的地位。精神面貌以價值觀念為基礎，以價值目標為動力，對控制哲學、管理制度、道德風尚、團體意識和單位形象起著決定性的作用。可以說，精神是單位的靈魂。

3.道德風尚

道德風尚是指調整單位與其他單位之間、單位與服務對象之間、單位內部職工之間關系的行為規范的總和。

道德風尚與法律規范和制度規范不同，不具有那樣的強制性和約束力，但具有積極的示范效應和強烈的感染力，當被人們認可和接受后具有自我約束的力量。

4.團體意識

團體即組織，團體意識是指組織成員的集體觀念。團體意識是單位內部凝聚力形成的重要心理因素。團體意識的形成使單位的每個職工把自己的工作和行為都看成是實現單位目標的一個組成部分，使他們對自己作為單位的成員而感到自豪，對單位的成就產生榮譽感，從而把單位看成是自己利益的共同體和歸屬。因此，他們就會為實現單位的目標而努力奮斗，自覺地克服與實現單位目標不一致的行為。

5.單位形象

單位形象是單位通過外部特征和服務表現出來的，被社會公眾所認同的單位總體印象。表層形象是以深層形象為基礎，沒有深層形象這個基礎，表層形象就是虛假的，也不能長久地保持。

6.規章制度

規章制度是在實踐活動中所形成的，對人的行為帶有強制性，并能保障一定權利的各種規定。規章制度作為職工行為規范的模式，使個人的活動得以合理進行，內外人際關系得以協調，員工的共同利益受到保護，從而使單位有序地組織起來為實現目標而努力。

（三）行政事業單位文化的培育

行政事業單位應當重視文化建設在實現發展戰略中不可或缺的作用，加大投入力度，健全保障機制，防止和避免形式主義。單位應當根據發展戰略和自身特點，總結優良傳統，挖掘文化底蘊，提煉核心價值，確定文化建設的目標和內容。

單位主要負責人應當在文化建設中發揮主導作用，以自身的優秀品格和腳踏實地的工作作風帶動影響整體團隊，共同營造積極向上的文化環境。行政事業單位員工應當遵守員工行為守則，忠于職守，勤勉盡責。

（四）行政事業單位文化的評估

行政事業單位應當建立文化評估制度，分析總結文化在單位發展中的積極作用，研究發現不利于單位發展的文化因素，及時采取措施加以改進。單位文化評估，應當重點關注單位核心價值的員工認同感、品牌的社會認可度、參與各種文化的融合，以及員工對單位未來發展的信心。

第三節 風險評估

風險管理作為一門科學與藝術類論文藝術 ，既需要定性分析，又需要定量估計；既要求理性，又要求人性；不但需要多學科 理論指導，還需要多種方法支持。

一、概念與重要性

（一）風險評估的概念

風險評估是行政事業單位及時識別、系統分析管理服務活動中與實現內部控制目標相關的風險，并合理確定風險的應對策略。風險因素、風險事件和風險結果是風險的基本構成要素，風險因素是風險形成的必要條件，是風險產生和存在的前提。

行政事業單位的風險評估程序應該考慮相關風險的跡象，可能影響單位目標實現的外部和內部因素，并且這些程序應該分析風險，并且提供一個管理風險的基礎

源于風險意識的風險管理主要包括風險分析、風險評價與風險控制三大部份。

（二）風險評估的重要性

風險具有不確定性，受多種事件發生的概率所決定。因此，預測和防范有一定難度。追求風險與收益的均衡優化。

二、風險控制目標

內部控制是為實現組織的目標，因而，風險控制是為實現組織的目標服務的。行政事業單位要根據管理和服務要實現的目標，評估影響目標實現的相關風險，分析原因。

為有效實施風險控制，行政事業單位應由專門的組織及相關人員按一定程序組織實施風險評估和應對工作。據《幸福》雜志對美國500多家單位的調查，84%的單位由中層以上的管理人員負責風險控制。風險控制組織實施的流程是：①制定風險管理規劃；②風險辯識；③風險評估；④風險管理策略方案選擇；⑤風險管理策略實施；⑥風險管理策略實施評價。

三、風險承受能力

行政事業單位開展風險評估，應當準確識別與實現控制目標相關的內部風險和外部風險，確定相應的風險承受度。風險承受度是行政事業單位能夠承擔的風險限度，包括整體風險承受能力和業務層面的可接受風險水平。

完全規避各種風險是不可能的，這種認識不符合辯證思維。因而，行政事業單位應當評價單位的風險承受能力，以確定當外部或內部因素變化帶來風險時，哪些風險是可以承受的，哪些風險必須規避和防范。

風險承受能力與行政事業單位管理服務活動的性質、社會影響、權利責任、經濟后果、客戶評價等相關。工作性質特殊、社會影響大、經濟后果嚴重的單位，風險承受能力小，反之，風險承受能力可能大一些。

單位規模比較大、資源實力強、法律法規懲罰力度小的行政事業單位，風險承受能力較大。反之，風險承受能力可能小一些。

風險承受能的評價取決于風險可能造成的損失與規避風險所發生的支出或成本相關，包括經濟成本、社會成本、政治成本等

四、風險識別

風險識別是發現風險和評估風險大小的程序。行政事業單位的風險識別和評估程序應該考慮相關風險的跡象，包括管理層面和服務活動層面。風險識別和評估程序應該考慮可能影響目標實現的外部和內部因素，并且應該分析風險，提供一個控制風險的基礎。

（一）建立充分的機制以發現外生風險

行政事業單位應建立充分的外生風險發現機制，以及時發現外部因素變化帶來的風險。管理者應重視以下外部因素帶來的風險：

1.經濟形勢、行業政策、政治環境、同行業的行動、資金供給等經濟因素。

2.法律法規、監管要求等法律因素。

3.安全穩定、文化傳統、社會信用、教育水平、消費者行為等社會因素。

4.科學技術進步、裝備改進等科學技術因素。

5.自然災害、環境狀況等自然環境因素。

6.其他有關外部風險因素。

（二）建立充分的機制以發現內生風險

管理者應重視以下內部因素帶來的風險：

1.單位領導及高級管理人員的職業操守、員工專業勝任能力等人力資源因素。

2.組織機構、服務方式、資產管理、業務流程等管理因素。

3.研究開發、投入、信息技術運用等自主創新因素。

4.財務狀況、管理服務成果、資金來源等財務因素。

5.穩定安全、員工健康、環境保護等安全環保因素。

6.其他有關內部風險因素。

（三）對環境變化的管理

政治、經濟、行業和監管環境不斷變化，單位也在不斷發展。發展和變化帶來新風險。因而，單位需要一種機制以確認環境的變化產生的風險并做出反應。

（四）與單位目標相關的風險確認 實現單位的管理服務的目標，是風險評估與防范的基本前提。 單位的目標充分陳述了單位希望取得的業績和成就，并以相關戰略計劃作為支持。可能影響單位目標實現的相關風險大致包括以下因素：

1.單位目標是否充分體現了單位期望獲得成就的陳述和指導，并且此目標足夠具體，與本單位的管理服務直接相關。

2.單位目標是否有效地傳達給了各管理部門和全體員工。

3.單位的戰略選擇是否跟單位目標保持關聯和一致。

4.單位的業務發展計劃和預算與現狀之間是否保持一致。充分保證業務發展計劃和預算以及長期戰略目標、與現狀之間保持一致，脫離現實的計劃、預算就意味著風險。

5.關注具體管理服務活動目標與單位戰略目標的內在聯系。

6.有充足的資源支持目標。

7.對每個重要的經營活動目標確定了相應的風險。單位在制定內部控制的政策和程序的過程中，通過明確管理服務活動目標和風險的對應關系，確保內部控制措施的完整性。

（五）風險評估方法和要求

風險評估程序應具有完整性和相關性。風險評估程序的完整性和相關性。

行政事業單位應當采用定性與定量相結合的方法，按照風險發生的可能性及其影響程度等，對識別的風險進行分析和排序，確定關注重點和優先控制的風險。

行政事業單位進行風險分析，應當充分吸收專業人員，組成風險分析團隊，按照嚴格規范的程序開展工作，確保風險分析結果的準確性。

五、風險應對策略

具體措施如下：

（一）風險規避

是行政事業單位對超出風險承受度的風險，通過放棄或者停止與該風險相關的業務活動以避免和減輕損失的策略。確保不發生顛覆性的風險。

（二）風險降低

指行政事業單位在權衡成本效益之后，準備采取適當的控制措施降低風險或者減輕損失，將風險控制在風險承受度之內的策略。

（三）風險分擔

是行政事業單位準備借助他人力量，采取業務分包、購買保險等方式和適當的控制措施，將風險控制在風險承受度之內的策略。

（四）風險承受

指行政事業單位對風險承受度之內的風險，在權衡成本效益之后，不準備采取控制措施降低風險或者減輕損失的策略。

六、風險評估的監督和評價

風險的監督和評價過程，包括監督和評價識別風險的充分性，以及針對這些風險所采取措施的恰當性。風險的監督和評價考慮的主要因素可能包括：

1.單位是否已建立并溝通整體目標，并輔以具體策略和具體管理服務活動的開展計劃；

2.單位是否已建立風險評估制度并保證運行，包括識別風險，估計風險的重大性，評估風險發生的可能性以及確定需要采取的應對措施；

3.單位是否已建立某種機制，識別和應對可能對單位產生重大且普遍影響的變化；

4.風險控制管理部門是否建立了某種流程，以識別外部環境、內部環境發生的重大變化。風險應對措施的調整機制是否運行有效。 第四節 控制活動

控制活動是一個方法體系，應對和防范風險必須要有針對性的措施，否則就是空話。將所有業務活動分離出授權、批準、執行、記錄及監督，并將這些職能分別授于不同部門或不同人員執行，形成一個相互牽制、相互制約的過程，是內部控制的精髓。

一、概念與方法體系

（一） 控制活動的概念

控制活動是指有助于確保管理者的指令得以執行，合理地保證管理服務目標的實現、指導員工實施管理指令、管理和化解風險而采取的政策和程序。

（二） 控制活動的方法體系

控制措施一般包括：不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統控制、財產保護控制、預算控制、運營分析控制和績效考評控制等。

內部控制方法和程序是一個廣義的概念，包括可以用于控制的所有方法、手段、措施、程序等。

二、授權審批控制

授權審批控制指行政事業單位根據常規授權和特別授權的規定，明確各崗位辦理業務和事項的權限范圍、審批程序和相應責任。

一般授權是指授予各個部門、各個職位在日常經營管理活動中按照既定的職責和程序處理正常范圍內經濟業務的權限。特殊授權是指授予各個部門、各個職位在特殊情況、特定條件下，處理超出正常范圍的經濟業務或者特殊的經濟業務的權限。

有效的內部控制要求每一筆經濟業務都經過適當的授權。只有經過授權批準的人員才能對有關的經濟業務進行處理，未經授權和批準，這些人員不允許接觸和處理這些業務。

行政事業單位應當編制常規授權的權限指引，規范特別授權的范圍、權限、程序和責任，嚴格控制特別授權。單位對于重大的業務和事項，應當實行集體決策審批或者聯簽制度，任何個人不得單獨進行決策或者擅自改變集體決策。

三、不相容職務分離控制

所謂不相容職務是指經營業務的授權、批準、執行和記錄等完全由一人或一個部門辦理時，發生錯誤與舞弊的概率就會增大的兩項或兩項以上的職務。

一般情況下，以下這幾類職務屬于不相容職務：授權與執行；執行與審核；執行與記錄；保管與記錄；保管與清查；會計工作崗位分離；計算機信息系統 （CIS）部門內， 系統分析、程序設計、電腦操作和數據控制應分離。

不相容職務分離控制要求單位全面系統地分析、梳理業務流程中所涉及的不相容職務，實施相應的分離措施，形成各司其職、各負其責、相互制約的工作機制。

四、會計系統控制

會計系統控制要求行政事業單位嚴格執行國家統一的會計準則制度，加強會計基礎工作，明確會計憑證、會計賬簿和財務會計報告的處理程序，保證會計資料真實完整。

行政事業單位應當依法設置會計機構，配備會計從業人員。大中型行政事業單位應當設置總會計師。設置總會計師的單位不得設置與其職權重疊的副職。

憑證和記錄控制的一般要求是:憑證預先連續編號；對已經發生的經濟交易和事項及時編制憑證并記錄；憑證應簡單明了，不易被誤解；格式合理，以便正確編制；所有作廢的憑證都必須妥善保存；已登賬的憑證應依序歸檔。憑證與記錄控制中程序說明書尤其重要。

單位會計部門應建立獨立稽核控制制度。獨立稽核是指對已記錄的經濟交易和事項及其計價由具體經辦人之外的獨立人士進行核對或驗證。獨立稽核是控制記錄使其正確可靠，以免發生差錯和舞弊的一項重要控制程序，其應用面很廣。

五、財產保護控制

財產保護控制要求行政事業單位建立財產日常管理制度和定期清查制度，采取財產記錄、實物保管、定期盤點、賬實核對等措施，確保財產安全。

單位常用的防護措施主要有兩個方面：

一是對資產和記錄實施授權控制，未經授權，不相關人士不得接觸和使用這些資產和記錄。二是對資產和記錄實施實物防護生。

行政事業單位若實現會計電算化，保護電腦設備、計算機程序和數據文件更顯得特別重要。

六、預算控制

（一）預算的概念

預算是指行政事業單位結合管理服務目標及資源調配能力，經過綜合計算和全面平衡，對當年或者超過一個年度的管理服務和財務事項進行相關經費、額度的測算和安排的過程。

行政事業單位應當建立預算管理體系，明確預算編制、審批、執行、分析、考核等各部門、各環節的職責任務、工作程序和具體要求。

（二）預算的編制

事業單位預算管理部門主要負責擬訂預算目標和預算政策；制定預算管理的具體措施和辦法；組織編制、審議、平衡年度預算草案；組織下達經批準的年度預算；協調、解決預算編制和執行中的具體問題；考核預算執行情況，督促完成預算目標。

單位應當加強對預算編制環節的控制，對編制依據、編制程序、編制方法等作出明確規定，確保預算編制依據合理、程序適當、方法科學。

單位可以選擇或綜合運用固定預算、彈性預算、零基預算、滾動預算、概率預算等方法編制預算。

（三）預算的執行

對預算指標的分解方式、預算執行責任制的建立、重大預算項目的特別關注、預算資金支出的審批要求、預算執行情況的報告與預警機制等作出明確規定，確保預算嚴格執行。建立預算執行責任制度，對照已確定的責任指標，定期或不定期地對相關部門及人員責任指標完成情況進行檢查，實施考評。

單位預算管理部門應當運用財務報告和其他有關資料監控預算執行情況，及時向單位決策機構和各預算執行單位報告或反饋預算執行進度、執行差異及其對預算目標的影響，促進預算目標的全面完成。

（四）預算的調整

需要調整預算的，應當報經原預算審批機構批準。

（五）預算分析與考核

行政事業單位應當加強對預算分析與考核環節的控制，通過建立預算執行分析制度、審計制度、考核與獎懲制度等，確保預算分析科學、及時，預算考核嚴格、有據。

七、分析控制

要求單位建立運營情況分析制度，管理層應當綜合運用管理、服務、投資、籌資、財務等方面的信息，通過因素分析、對比分析、趨勢分析等方法，定期開展管理服務運行情況分析，發現存在的問題，及時查明原因并加以改進。

八、績效考評控制

績效考評控制要求單位建立和實施績效考評制度，科學設置考核指標體系，對單位內部各責任單位和全體員工的業績進行定期考核和客觀評價，將考評結果作為確定員工薪酬以及職務晉升、評優、降級、調崗、辭退等的依據。

第五節 信息與溝通

客觀、真實、全面、及時的信息，是充分發揮內部控制作用的基本條件。

行政事業單位應具有廣泛收集各種信息，加工處理信息，迅速傳播信息，功能完善的信息系統、相關制度和保證體系。建立上下級之間、不同部門不同崗位之間、各種管理服務活動之間良好的溝通環境和條件，保證內部控制功能發揮的信息與溝通的需求。

一、概念與特征

（一）信息與溝通的概念

信息與溝通指能夠保證員工得以搜集和交換為開展從事管理服務和進行控制等活動所需要的信息及交換，在信息技術的發展中注意控制信息系統。

（二）信息與溝通的形式和要素

信息與溝通的基本形式包括：文件化 、 數據化、 制度化、 流程化。

信息交流的基本要素：組織方針手冊；單位內部會計制度、會計政策；業務及會計處理流程；例外報告或重大事項報告；例外事項的跟蹤報告；備忘錄；計算機信息系統及其他信息交換形式。

（三）良好信息與溝通的特征

1.信息系統能夠向管理層提供有關單位管理服務業績的報告及相關的外部和內部信息；

2.向適當人員提供的信息是充分、具體和及時的，使其能夠有效地履行職責；

3.信息系統的開發及變更與單位的戰略計劃相適應，與單位整體層面和業務流程層面的目標相適應；

4.管理層能夠提供適當的人力和財力，以開發必需的信息系統；

5.管理層通過適當的監督程序監督信息與溝通系統的開發、變更和測試工作；

6.主要的數據中心，建立了重大災難數據恢復措施和計劃。

二、獲取內部和外部信息

信息系統是指收集、處理和報告信息的系統。

各業務部門負責收集與本部門相關的內部、外部信息。管理層對單位管理服務相關的信息進行監控并提供其他補充信息或提請相關部門采取適當措施，以確保管理服務成果達到既定目標。

單位相關部門對管理服務相關的所有法律、法規和地方政策、規章等進行統一的收集和整理以確保各部門全面、準確、系統地掌握適用的法律法規。

單位應將詳細的信息及時地給予適當的員工，使其能夠高效率地履行其職責。管理者應能夠獲得分析性的信息來判斷該采取何種行動；信息具有不同的詳略程度以滿足不同級別的管理層的需要。

單位領導應重視對信息系統的建設和維護，要充分認識到信息系統是管理服務活動發展的重要支柱，要不斷投入足夠的人力和財力予以支持。建立在信息系統建設和維護方面的問責制。

三、信息溝通與反饋

應當將內部控制相關信息在單位內部各管理部門、責任單位、業務環節之間，以及單位與外部有關方面之間進行溝通和反饋。

在信息的處理中，溝通是必要的環節。溝通還包括對員工與組織的目標與職責的定義和描述。有效的溝通存在于單位內部的上行、下達和同級傳遞中。與外部的溝通同樣非常重要。

員工的職責和控制責任應當有效的溝通。使員工知曉他們所進行的活動的目標，以及怎樣履行他們的職責來達到這些目標。

單位對全部職位建立統一的職位說明書，界定職位的工作內容、職責、權限、上下級督導關系以及任職條件等內容。

單位要保證有暢通的渠道以便員工反映其發現的可疑情況。員工除可通過正常的匯報程序反映其發現的可疑情況外，亦可以將發現的可疑問題通過舉報的方式進行反映。

內部溝通的充分性、信息的完整性、及時性以及信息是否足夠詳細以便員工能夠有效的履行其職責。

單位內部充分和及時的溝通體現在以下幾個方面：

1.管理層就員工的職責和控制責任是否進行了有效溝通；

2.針對可疑的不恰當事項和行為是否建立了溝通渠道；

3.組織內部溝通的充分性是否能夠使人員有效地履行職責；

4.對于與上級部門、監管者和其他外部人士的溝通，管理者是否及時采取適當的進一步行動；

5.單位是否受到某些監管機構發布的監管要求的約束；

6.外部單位在多大程度上獲知單位制定的行為守則。

四、信息系統應用與安全

對信息系統開發與維護、訪問與變更、數據輸入與輸出、文件儲存與保管、網絡安全等方面的控制，保證信息系統安全穩定運行。

五、信息溝通與反舞弊機制

行政事業單位應當建立反舞弊機制，規范舞弊案件的舉報、調查、處理、報告和補救程序。

行政事業單位至少應當將下列情形作為反舞弊工作的重點：

1.未經授權或者采取其他不法方式侵占、挪用單位資產，牟取不當利益。

2.在財務會計報告和信息披露等方面存在的虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏等。

3.單位高級管理人員濫用職權。

4.相關機構或人員串通舞弊。

行政事業單位應當建立舉報投訴制度和舉報人保護制度。

第六節 內部監督

監督是內部控制的控制。內部監督是指對內部控制設計合理性的研究和評估，監督和促進內部控制運行的方法和程序，評價內部控制運行有效性的標準和過程的制度體系和實踐活動。

一、概念與制度 （一）內部監督的概念

內部監督是企業對其內部控制的健全性、合理性和有效性進行監督檢查與評估，形成書面報告并作出相應處理的過程，是實施內部控制的重要保證。監督檢查主要包括對建立并執行內部控制的整體情況進行持續性監督檢查，對內部控制的某一方面或者某些方面進行專項監督檢查，以及提交相應的檢查報告、提出有針對性的改進措施等。

（二）內部監督制度

行政事業單位應當制定內部控制監督制度，明確內部審計機構（或經授權的其他監督機構）和其他內部機構在內部監督中的職責權限，規范內部監督的程序、方法和要求。應當加強對內部控制及其實施情況的監督檢查。

持續性監督檢查，是指單位對建立和實施內部控制的整體情況所進行的連續的、全面的、系統的、動態的監督檢查。

專項監督檢查，是指企業對內部控制建立與實施的某一方面或者某些方面的情況所進行的不定期的、有針對性的監督檢查。

行政事業單位建立內部審計機構或者實際履行內部控制監督職責的有關機構，應當根據國家法律法規要求和單位領導的授權，采取適當的程序和方法，對內部控制的建立與實施情況進行監督檢查，形成檢查結論并出具書面檢查報告。

二、內部控制運行的監控

（一）日常監控

日常監控發生在平常的管理服務過程中，包括日常管理和監督，及其員工履行評價內部控制系統運行質量的職責的行為。

1.員工能夠獲取內部控制正常運行的證據

對于關鍵控制崗位，應建立適當的職責劃分和監督職能，針對內部控制實施和財務報告準確性方面的監控職責建立必要的問責制。各級管理部門根據職責權限對其職責范圍內的內部控制正常運行進行監控并在發生錯誤時承擔必要的責任。

2.能夠與外部進行溝通對內部信息加以驗證發現問題

有關部門與外部監管機構進行定期溝通，并及時就重要問題反饋。管理層對重要問題要審視內部控制的效率性，確保遵循外部監管機構的要求，應重新評估防止和發現問題的內部控制措施并考慮改進措施。

3.定期進行賬實核對

對固定資產、工程物資、庫存現金等進行定期盤點，以確保財務報表中的數據真實反映資產的實際情況。

4.就審計師的建議及時做出響應以改善和加強內部控制

將問題和內部控制改善建議提交給單位領導，并由其對相關內容進行分析探討，責成相關部門對重要問題形成改善方案并實施改善行動。

5.定期舉行培訓或會議反饋內部控制運行的意見

單位應定期舉行管理服務分析會，并對管理層注意到的管理服務過程中與內部控制和信息溝通相關的問題進行討論。應建立內部審計部門，每年根據審計計劃對既定的流程進行審計檢查，并就發現的問題以及內部控制缺陷向領導匯報。

6.員工定期聲明執行了重要的內部控制程序

單位應要求員工就知曉并遵守單位的行為準則定期做出書面聲明。管理層通過日常工作中與員工的溝通和定期績效考核使員工獲知管理層對其的期望。

7.內部審計職能的有效性

行政事業單位應設立有專門的內審部門，負責對各業務流程運行中的內部控制的有效性進行評估、改進。

內審部門應根據風險評估結果，確定核心業務流程，并據此制定年度審計計劃，對各業務流程進行全面審計，進行差距分析，識別相應的風險，以及確認內部控制的有效性。

內審部門應根據內部審計計劃配備具有相關能力和素質的內部審計人員，內審部門的大部分員工均應具有財務背景，也要配備熟悉業務、人力資源、信息技術審計等方面的人員。

通過不斷的培訓使內審人員提高審計知識和技巧。

（二）特別監控

特別監控是指在單位發展戰略、組織結構、經營活動、業務流程、關鍵崗位員工等發生較大調整或變化的情況下，對內部控制的某一或者某些方面進行有針對性的監督檢查。

特別監控的范圍和頻率主要取決于對風險的評估以及對內部控制的持續監控程序的情況。

1.內部控制系統特別監控的范圍和頻率

每年選取若干個主要的業務流程，單位范圍內展開內部控制系統特別監控

2.特別監控的流程以及方法的適當性

監控人員應對單位的管理服務活動充分了解，包括：內部控制系統應該如何運和實際如何運行；采用方法的適當性;；特別監控的權限分配；將特別監控結果與既定標準進行對比，并進行必要的分析。

3.特別監控要保持適當的書面記錄

特別監控均要有工作底稿，需要編寫審計報告，以供單位管理層審閱及制定應對措施。

三、內部控制缺陷的認定標準

（一）概念

內部控制缺陷包括設計缺陷和運行缺陷。

行政事業單位應當制定內部控制缺陷認定標準，對監督過程中發現的內部控制缺陷，應當分析缺陷的性質和產生的原因，提出完善內部控制制度的方案。

（二）內部控制缺陷的標準

內部控制缺陷衡量可以通過以下標準：

1.單位的主要經營活動是否都有必要的控制政策和程序；

2.管理層對預算、利潤和其他財務和經營業績方面是否都有清晰的目標，在單位內部，是否對這些目標加以清晰的記錄和溝通，并且積極地對其進行監控；

3.是否存在計劃和報告系統，以識別與目標業績的差異，并向適當層次的管理層報告該差異；

4.是否由適當層次的管理層對差異進行調查，并及時采取適當的糾正措施；

5.不同人員的職責應在何種程度上相分離，以降低舞弊和不當行為發生的風險；

6.會計系統中的數據是否與實物資產定期核對；

7.是否建立了適當的保護措施，以防止未經授權接觸文件、記錄和資產；

8.是否存在信息安全職能部門負責監控信息安全政策和程序。

（三）匯報內部控制缺陷

內部控制的缺陷必須向上級匯報，重要的內部控制的缺陷，根據其可能帶來的風險決定報告的層次，影響重大時要報告上級管理部門。單位要制定內部控制缺陷記錄報告制度;設計適當的匯報程序和書面文件格式; 保持業務流程問題以及內部控制缺陷記錄；及時與單位管理層就所發現的問題進行溝通，并負責跟進問題的解決情況；

各項規章制度是內部控制機制發揮作用的載體，制度本身的科學性和完整體固然重要，但更重要的是制度的執行以及對執行結果的評價，這正是內部控制和內部控制制度之間的辨證關系。

四、內部控制有效性的自我評價和可驗證性

（一）有效性的自我評價

行政事業單位應當結合內部監督情況，定期對內部控制的有效性進行自我評價，出具內部控制自我評價報告。

考慮的主要因素可能包括：

1.單位是否定期評價內部控制；單位的每一種活動，是否都存在適當的政策和程序進行規范

2.單位人員在履行正常職責時，能夠在多大程度上獲得內部控制是否有效運行的證據；

3.與外部的溝通是否能夠證實內部控制存在的問題，或者指出存在的問題；

4.管理層是否采納內部審計人員和監督部門有關內部控制的建議；

5.管理層是否及時糾正控制運行中偏差；

6.管理層根據監管機構的報告及建議是否及時采取糾正措施；

7.是否存在協助管理層監督內部控制的職能部門（如內部審計部門）；

8.監督部門的：①獨立性和權威性；②向誰報告；③是否有足夠的人員、培訓和特殊技能；④是否堅持適用的專業準則；⑤活動的范圍；⑥計劃、風險評估和執行工作的記錄和形成結論的適當性；⑦是否不承擔管理責任。

內部控制自我評價的方式、范圍、程序和頻率，由單位根據經營業務調整、經營環境變化、業務發展狀況、實際風險水平等自行確定。

（二）內部控制的可驗證性

行政事業單位應當以書面或者其他適當的形式，妥善保存內部控制建立與實施過程中的相關記錄或者資料，確保內部控制建立與實施過程的可驗證性。

五、內部控制信息披露

行政事業單位應當分析內部控制缺陷產生的原因，并有針對性地提出和實施改進方案，不斷健全和完善企業內部控制。應當結合其內部控制，對在監督檢查中發現的違反內部控制規定的行為，及時通報情況和反饋信息，并嚴格追究相關責任人的責任，維護內部控制的嚴肅性和權威性。

內部控制自我評估報告中披露以下內容：

1.聲明單位領導對建立健全和有效實施內部控制負責，并履行了指導和監督職責，能夠保證財務報告的真實可靠和資產的安全完整；

2.聲明已經遵循有關的標準和程序對內部控制設計與運行的健全性、合理性和有效性進行了自我評估；

3.對開展內部控制自我評估所涉及的范圍和內容進行簡要描述；

4.聲明通過內部控制自我評估，可以合理保證單位的內部控制不存在重大缺陷；

5.如果在自我評估過程中發現內部控制存在重大缺陷，應當披露有關的重大缺陷及其影響，并專項說明擬采取的改進措施；

6.保證除了已披露的內部控制重大缺陷之外，不存在其他重大缺陷；

7.如果內部控制的設計與運行發生重大變化的，應當說明重大變化情況及其影響。

第二章 貨幣資金內部控制

第一節 貨幣資金內部控制概述

貨幣資金是指單位所擁有的現金、銀行存款和其他貨幣資金。現金是指單位的庫存現金，包括庫存人民幣和各種外幣。銀行存款是指單位存入銀行和其他金融機構的各種存款。其他貨幣資金是現金和銀行存款以外的貨幣資金，包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證保證金存款等。

貨幣資金是單位流動資金中最活躍的部分，流動性很強。正因為貨幣資金具有很強的流動性，并且其中的現金和銀行存款隨時可以用于購買商品、勞務和清算債務，是不法分子極欲侵占的對象。因此，單位應非常重視貨幣資金的內部控制，結合貨幣資金內部控制規定，建立適合本單位業務特點和管理要求的貨幣資金內部控制制度，并組織實施。

一、貨幣資金內部控制的原則

1.崗位分工和職務分離

將涉及貨幣資金內部控制的不相容職務分別由不同人員擔任。

2.嚴格收支分開及收款入賬

將現金收支業務和現金收入業務分開處理，防止將現金收入直接用于現金支出，不得隨意坐支。

3.實行支出款項的嚴格授權批準程序

嚴禁擅自挪用、出借以及其他不按規定支出貨幣資金。

4.實施內部稽核

通過稽核及時發現和糾正貨幣資金管理中存在的問題，以改進貨幣資金的管理。

5.實行定期輪崗制度

實行定期崗位輪崗制度，防止或減少發生人為的舞弊行為。

二、貨幣資金內部控制的目標

1.確保現金及銀行存款收付的合法、合理和正確

嚴格執行國家有關貨幣資金管理的重要法規

按照國家有關貨幣資金管理和內部控制的有關法規，認真審核現金及銀行存款的收入來源和支出的用途，確保現金及銀行存款收付的合法、合理；有效地組織現金及銀行存款的收支，正確計算和準確收付現金及銀行存款的金額，避免錯收或誤付及違法亂紀的發生；監督并且揭露坐支、私分、私存和非法占用等違法違紀行為。

2.確保現金及銀行存款收付的適當和及時

合理安排現金和銀行存款收支結算的時間，及時辦理收付結算；適當選擇現金收支的方式和銀行結算方式，按各種不同銀行結算方式的使用范圍、使用條件及結算程序合理安排款項結算；避免提前或逾期付款，避免逾期托收、誤期拒付，避免銀行結算方式的不當使用；加快資金回籠，提高資金使用效率。

3.確保現金和銀行存款的安全與完整

4.確保現金和銀行存款記錄的真實可靠

三、貨幣資金的內部控制的方法

（一）不相容職務分離控制

單位應當建立貨幣資金業務的崗位責任制，明確相關部門和崗位的職責權限，確保辦理貨幣資金的不相容崗位相互分離、相互制約和監督。

單位不得由一人辦理貨幣資金業務全過程。

不相容崗位分離的基本要求是實行錢賬分管，使負責貨幣資金收付業務的崗位和人員與記錄貨幣資金收付業務的崗位和人員相分離。出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權債務賬目的登記工作。 具體要點如下：

1.貨幣資金收付及保管只能由經過授權的出納人員負責辦理。

2.現金總賬不得由出納人員登記，必須由其他會計人員登記。

3.負責應收款項賬目的人員不能同時負責現金收入及支出賬目的工作。

4.保管支票簿的人員不能同時負責現金支出賬目和銀行存款賬目的調節。

5.負責銀行存款賬目調節的人員與負責銀行存款賬目、現金賬目、應收款項賬目及應付款項賬目的人員應當相互分離。

6.貨幣資金支出的審批人員與出納人員、支票保管人員和銀行存款賬目、現金賬目的記錄人員應當相互分離。

7.支票保管職務與支票印章保管職務應當相互分離。

（二）授權批準控制

審批人應當根據貨幣資金授權批準制度的規定，在授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。經辦人應當在職責范圍內，按照審批人的批準意見辦理貨幣資金業務。對于審批人員超越授權范圍審批的貨幣資金業務，經辦人有權拒絕辦理，并及時向審批人的上級授權部門報告。

辦理貨幣資金業務，至少必須經過下列程序：

1.支付申請

單位有關部門或個人用款時，應當向審批人提交貨幣資金支付申請，注明款項的用途、金額、預算、支付方式等內容，并附有效合同或相關證明。

2.支付審批

審批人根據其職責、權限和相應程序對支付申請進行審批。對重要貨幣資金支付業務，應當實行集體決策和審批，并建立責任追究制度。對不符合規定的貨幣資金支付申請，審批人應當拒絕批準。

3.支付復核

復核人應當對批準后的貨幣資金支付申請進行復核，復核貨幣資金支付申請的批準范圍、權限、程序是否正確，手續及相關單證是否齊備，金額計算是否正確等。

4.辦理支付

出納人員應當根據復核無誤的支付申請，按規定辦理貨幣資金支付手續，及時登記現金和銀行存款日記賬。

（三）會計系統控制

1.原始憑證審核。審核發票、收據等原始憑證是否符合國家票證管理要求，有無監制章、單位財務專用章或發票專用章；數量、單價、金額是否正確；大小寫金額是否相符；經辦人、驗收人、批準人手續是否齊全。

2.記賬憑證審核。審核記賬憑證金額是否正確，與原始憑證金額是否相符；會計科目使用是否正確，填制內容是否完整，簽章是否齊全。

3.會計賬簿審核。現金日記賬是否每日記賬并結出余額，與總賬余額是否相符；賬實是否相符，現金庫存數是否超出庫存限額。銀行存款日記賬與總賬余額是否相符；銀行存款日記賬是否定期與銀行對賬單核對相符；銀行存款調節表是否由專人復核。

第二節 現金的內部控制

現金是資產中流動性最強的項目，具有普遍的可接受性，具有極大的被貪污、侵占和挪用的風險。

一、現金內部控制的要點 1.現金收支、保管應由財會部門指定的專職出納負責，其他人未經授權不得經管現金，并限制他人接觸現金。

2.單位應當加強現金庫存限額的管理，超過庫存限額的現金應當及時存入銀行。

3.單位必須根據《現金管理暫行條例》的規定，結合本單位的實際情況，確定本單位現金的開支范圍。不屬于現金開支范圍的業務應當通過銀行辦理轉賬結算。

4.單位現金收入應當及時存入銀行，不得用于直接支付單位自身的支出。因特殊情況需坐支現金的，應事先報經開戶銀行審查批準。單位借出款項必須執行嚴格的授權批準程序，嚴禁擅自挪用、借出貨幣資金。

5.單位取得的貨幣資金收入必須及時入賬，不得私設“小金庫”不得賬外設賬，嚴禁收款不入賬。

6.單位應當定期不定期地進行現金盤點，還要增加不定期抽查盤點，保證現金賬面余額和實際庫存相符，不出差錯。

二、現金業務的常見漏洞及控制

（一）現金收入業務常見漏洞及控制

1.少列總額

出納員或收款員故意將現金收入日記賬合計數加錯，使現金收入日記賬合計數少記，導致企業現金日記賬賬面余額減少，從而將多余的庫存現金據為己有。

控制：分工登記現金賬簿。出納員根據現金收付憑證登記現金日記賬，分管會計人員根據收付憑證登記與現金對應科目的相關明細賬，總賬會計登記總分類賬。

2.涂改憑證金額

會計人員利用原始憑證上的漏洞或業務上的便利條件，乘機更改發票或收據上的金額。現金收入業務中，會計人員通常把憑證金額改小，占有多余的現金。

控制：會計主管人員或其指定人員審查現金收入原始憑證。

3.撕毀票據或收據，盜用憑證

撕毀票據或收據，是指會計人員或出納人員對收入現金的票據或收據，乘機撕毀，再利用工作上的便利條件，占有現金。

會計人員或出納人員利用內部控制上的漏洞和工作上的便利條件，用竊取的收據向客戶開票，從而將現金收入私自隱匿并據為己有。

控制：控制發票或收據的數量及編號，建立收據銷號制度，監督收入款項入賬。

4.大量使用現金

按照規定，對于金額較大的收支業務，應通過銀行轉賬的方式進行結算。但在實際工作中，存在著大量使用高額現金的收支業務，這為會計人員貪污現金收入提供了方便的條件。

控制：單位現金收入和超過庫存限額的現金應及時送存銀行，以保證現金的安全。

5.身兼兩職

出納人員又插手會計工作，一個人又管錢又管賬。

控制：做好不相容職務分離控制，現金的收支、保管、稽核與會計賬簿的登記要嚴格分離，由兩人或兩人以上分工掌管。

6.無證無賬和大頭小尾

無證無賬指出納員或收款員利用職務上的便利條件或經手現金收入的機會，在收入現金時既不給收款方開具收據或發票，也不報賬或記賬，直接將現金據為己有。

大頭小尾指出納員、收款員在復寫紙的下面放置廢紙，利用假復寫的方法，使現金收據存根聯和收款聯上的金額小于實際收到的現金金額和付款方記賬用的記賬聯上的金額，從而貪污差額部分。 控制：填制收款原始憑證（收據或發票）與收款的職責分開，由兩個經手人分工辦理，其目的是使開票人和收款人之間互相牽制。

7.挪用現金

挪用現金舞弊的形式有很多，其主要手法有：

（1）利用現金日記賬挪用現金

總賬登記往往是相隔一段時間登記一次，當登記現金日記賬并進行賬賬和賬實核對后，就可利用尚未登記總賬之際，采取少加現金日記賬收入合計數或多加現金日記賬支出合計數的手段，來達到挪用現金的目的。

（2）延遲入賬，挪用現金

單位收入的現金應及時入賬，并及時送存銀行，如果收入的現金未制證或雖已制證但未及時登記入賬，就給出納人員提供了挪用現金的機會。

（3）循環入賬，挪用現金

廣泛利用商業信用的方法，為單位出納人員挪用現金大開方便之門。出納人員可在一筆應收賬款收到現金后，暫不入賬，而將現金挪作他用，待下一筆應收賬款收到現金后，用下一筆應收賬款收取的現金抵補上一筆應收賬款，會計人員繼續挪用第二筆應收賬款收取的現金，如此循環入賬，永無止境。

控制：將現金日記賬中收入方記錄日期與收款憑證上的制證日期進行核對，來查證出納是否收到現金后未及時編制收款憑證并登記入賬，從而挪用公款。

（二）現金支出業務的常見漏洞及控制

1.多列總額

出納員或收款員故意將現金支出日記賬合計數多計，導致企業現金日記賬賬面余額減少，從而將多余的庫存現金占為己有。

控制：與現金收入少列總額的防范措施一致，主要采用分工登記現金賬簿來相互牽制。

2.涂改憑證金額、日期

會計人員利用原始憑證上的漏洞或業務上的便利條件，將憑證上的支出金額放大，或將憑證上的日期改為可報賬日期，從而貪污現金。

控制：會計主管或指定人員審查現金支出原始憑證數量、單價、金額、合計等有無漏洞，簽發日期有無疑點，審核無誤后，簽章批準方可辦理現金收付記賬憑證。

3.張冠李戴

會計人員利用財務處理上的技巧，會計上使用張冠李戴的手法，將實際用銀行存款支付業務，記入現金科目，從而將該部分現金據為己有。

控制：主管會計或其指定審查人員審查現金支付有無真實完整的原始憑證。

4.錦上添花

會計人員利用原始憑證上的漏洞和工作上的方便條件，在憑證上添加經濟業務內容和金額，從而達到加碼報銷而貪污現金的目的

控制：審查現金支付原始憑證，審查憑證所反映的經濟業務是否真實。查證時應注意有無弄虛作假，營私舞弊等情況。

5.一石二鳥，重復報銷

把已報銷的憑證重復入賬，再次報銷，貪污現金。或會計人員把留下的不能報賬的原始單據報賬，將支付的現金占為己有。

控制：任何款項的支付都要有合理、合法的付款原始憑證，并由經辦人簽字證明，有關負責人審核同意后，出納員才能據以付款。這樣可以防范將不能報銷的單據報銷及重復報賬。

6.虛構內容，貪污現金

虛列工資、補貼等，而將報銷的現金占為己有。 控制：薪金的現金支出，應先由單位的人事部門編制薪金支付單，財務部門應根據人事部門主管簽字同意的薪金支付單來提取和發放現金。薪金領取簽收單據應給記賬員記賬。這樣可防止財務人員虛列薪金。

7.偷梁換柱

會計人員或有關業務人員利用工作上的便利條件和機會，更換發票，貪污現金。

控制：會計主管或其指定人員審查憑證在簽發單位名稱、地址、接受單位名稱、簽發日期、內容摘要等方面的內容是否齊備，若有疑點應繼續查證，審核無誤后，簽章批準方可辦理現金支付記賬憑證。

三、備用金的內部控制

備用金是為了使頻繁發生的日常小額零星支出，擺脫常規的逐級審批及逐項簽發支票的繁瑣手續，按照重要性原則預付給單位內部某些部門或職工日常零星開支的備用現金。對備用金的內部控制應從事前、事中、事后控制做、。

（一）事前控制

1.確定單位應建立哪些定額備用金。

2.確定每筆備用金的金額。

3.確定備用金的保管人，制定該項備用金的補足和支付記錄制度。

（二）事中控制

備用金的使用必須有發票等原始憑證來證實該筆支出。發票應由備用金使用者的審核人簽字。在某些情況下，備用金的支付必須得到事先批準。

（三）事后控制

1.內部審計人員或其他獨立的職員應不定期地清點備用金。備用金的余額和已支付憑證的合計數應與備用金的固定金額相等。

2.當備用金余額在規定數額以下時，備用金保管人可將已支付憑證交給會計部門。會計部門批準后，由出納按定額補足該備用金。

3.各備用金的余額應定期與控制該備用金的總賬余額相核對。

四、“小金庫”的內部控制

凡違反國家財經法規及其他有關規定，侵占、截留單位收入和應上繳收入，且未列入本單位財務部門賬內或未納入預算，私存私放的各項資金均為“小金庫”。

（一）“小金庫”主要表現形式

1.違規收費、罰款及攤派設立“小金庫”；

2.用資產處置、出租收入設立“小金庫”；

3.以會議費、勞務費、培訓費和咨詢費等名義套取資金設立“小金庫”；

4.經營收入未納入規定賬簿核算設立“小金庫”；

5.虛列支出轉出資金設立“小金庫”；

6.以假發票等非法票據騙取資金設立“小金庫”；

7.上下級單位之間相互轉移資金設立“小金庫”。

（二）“小金庫”的控制

“小金庫”的特點是，單位有關人員采取收入不入賬、隱瞞收入、虛列成本、加大成本等手段，把應納入單位財務制度管理的資金，轉移到賬外，大搞體外循環。

1.控制銀行開戶

一些單位經常以各種理由在同一銀行的不同營業機構和場所開立賬戶，或者同時跨行開戶、多頭開戶、隨意開戶。將單位公款以職工個人名義存入銀行。單位這樣作的目的經常是在搞“小金庫”，方便支取。

2.控制各項收入和支出

對各項收入和支出實施有效的監督，加強稽核，通過對會計憑證、賬簿的審查，發現蛛絲馬跡，防止收入流失，資金轉移。

3.建立健全舉報有獎機制

分配不均的時候，自然有人不平衡，舉報有獎機制使上級單位可以更有效地發現“小金庫”的存在。

4.加大懲處力度

發現“小金庫”后，對相關單位負責人要嚴加處置，加大力度，使私設“小金庫”的人聞風喪膽。

第三節 銀行存款的內部控制

一、銀行存款內部控制的要點

銀行存款的控制要點是銀行存款收支業務的管理。具體內容包括：

1.嚴格按照《支付結算辦法》等國家有關規定，加強銀行賬戶的管理，嚴格按照規定開立賬戶，辦理存款、取款和結算。

應當定期檢查清理銀行賬戶的開立及使用情況，發現問題，及時處理。

2.出納員負責辦理存款、取款和登記銀行存款日記賬工作，但不得兼管收入、費用、債權債務等會計賬簿的記錄工作。

3.加強對銀行結算憑證的填制、傳遞及保管等環節的管理和控制。

4.應當指定專人定期核對銀行賬戶，每月至少核對一次，編制銀行存款余額調節表，使銀行存款余額與銀行對賬單調節相符。如調節不符，應查明原因，及時處理。

5.加強票據的管理，明確各種票據的購買、保管、領用、背書轉讓、注銷等環節的職責權限和程序，并專設登記簿進行記錄，防止空白票據的遺失和被盜用。

6.嚴格銀行預留印鑒的管理。財務專用章應由專人保管，個人名章必須由本人或其授權人員保管。嚴禁一人保管支付款項所需的全部印章。按規定需要有關負責人簽字或蓋章的經濟業務，必須嚴格履行簽字或蓋章手續。

二、銀行存款業務常見漏洞及控制

1.制造余額漏洞

會計人員利用工作上的方便條件和機會及銀行結算業務上的漏洞，故意制造銀行存款日記賬余額上的漏洞，來掩飾利用轉賬支票套購商品或擅自提現等行為。也有的在月末結算銀行存款日記賬試算不平時，乘機制造余額漏洞，為今后貪污作準備。

控制：月末由稽核員或其他記賬人員核對銀行存款日記賬、與銀行存款有關對應科目明細賬和總分類賬，核對銀行存款賬簿可及時發現核算錯誤，保證賬賬相符和記錄正確。

2.私自提現

會計人員或出納人員利用工作上的便利條件，私自簽發現金支票后，提取現金，不留存根，不記賬。

控制：支票應根據編號按順序簽發，未使用的空白支票應妥善保管。作廢支票應加蓋“作廢”戳記并與存根聯一起保存在支票本內，保持號碼的連續性和完整性。同時應設置支票登記簿，對已經使用和作廢的支票在登記簿上作詳細記錄。

3.移花接木

在會計賬務處理上，將銀行存款收支業務同現金收支業務混同起來編制記賬憑證，采用移花接木的手法，用銀行存款的收支代替現金的收支，從而套取現金并據為己有。 4.公款私存

利用經管現金收支業務及銀行存款業務的便利條件，將公款轉入自己的銀行戶頭，從而達到侵吞利息或長期占用單位資金的目的。

移花接木和公款私存的控制：出納員根據銀行存款收付記賬憑證登記銀行存款日記賬；會計人員根據收付憑證登記相關對應賬戶明細賬；總賬會計登記銀行存款總賬；各記賬人員在記賬憑證上簽章，分工登記賬簿，可保證銀行存款收支業務有據可查，并保證各賬之間相互制約，防止舞弊。

5.出借轉賬支票

非法將轉賬支票借給他人用于私人營利性業務結算，或將空白轉賬支票為他人做買賣充當抵押。

控制：所有支票必須預先連續編號，空白支票應存放在安全處，嚴格控制，妥善保管。

6.轉賬套現

會計人員或有關人員通過外單位的銀行賬戶為其套取現金。收到外單位的轉賬支票存入銀行時作分錄借記“銀行存款”，貸記“應付賬款”，提取現金給外單位時，作分錄借記“現金”，貸記“銀行存款”，同時借記“應付賬款”，貸記“現金”。

控制：負責應付賬款的職員不能同時負責貨幣資金支出的工作；負責應收款的職員不能同時負責銀行存款收入的工作。

7.涂改銀行對賬單

涂改銀行對賬單上的發生額，從而掩飾從銀行存款日記賬中套取現金的事實。

控制：負責調節銀行對賬單和銀行存款賬面余額的職員不能同時負責銀行存款收入、支出或編制付款憑證業務。

8.支票套物

擅自簽發轉賬支票套購商品或物資，不留存根，不記賬，將所購商品或物資據為己有。

控制：要建立嚴格的支票使用制度，每項支票支出，都必須經過指定的支票簽署者的審批并簽發，都必須有經核準的發票或其他必要的憑證作為書面證據。

9.入銀隱現

以支票提現時，只登記銀行存款日記賬，不登記現金日記賬，從而將提出的現金據為己有。

控制：對照審核現金日記賬和銀行存款日記賬。

10.套取利息

會計人員利用賬戶余額平衡原理采取支取存款利息不記賬的手法將其占為己有。單位貸款利息，按規定應抵減存款利息后列入財務費用。月終結算利息時，若只記貸款利息而不記存款利息，銀行存款日記賬余額就會小于實有額，然后再把支出利息部分款項不入日記賬，余額就自動平衡，該項利息也就被貪污了。

控制：由非出納人員逐步核對銀行存款日記賬和銀行對賬單，并編制銀行存款余額調節表。

第四節 其他貨幣資金的內部控制

其他貨幣資金是單位的貨幣資金中具有單獨存放地點和專門用途的款項，包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款等。

一、總體控制

1.單列賬戶

其他貨幣資金是嚴格按其特定用途使用的款項。在會計核算時，應同現金、應同銀行存款相區別，單獨設置“其他貨幣資金”賬戶核算。

2.遵守制度

3.建立管理責任制

4.定期清查核對

二、其他貨幣資金具體項目的控制

1.外埠存款

外埠存款只能用于采購商品或材料支付款項，該賬戶除可提取少量現金用于差旅費外，一律通過銀行轉賬，外埠采購賬戶只付不存，并不計利息。

2.銀行匯票存款

銀行匯票存款交存當地銀行，由銀行簽發給匯款人持往外地辦理轉賬結算或支取現金的票據，屬尚未辦理結算之前的票據存款。銀行匯票付款期為一個月。遺失可提現的銀行匯票，可掛失，如果遺失了填明收款單位或個體戶名稱的匯票，銀行不予掛失。過期匯票及遺失匯票在一個內未被冒領，可辦理退款手續。

收款單位收受銀行匯票時，應審查收款人或被背書人是否為本人，匯票是否在付款期內，日期、金額等是否填寫正確無誤，印章是否清晰，有無壓數機壓印金額，銀行匯票和解訖通知是否齊全等。

3.銀行本票存款

銀行本票存款，是指申請人將款項交存銀行，由銀行簽發給其在同城憑此辦理轉賬結算或者支取現金的票據，屬辦理結算之前形成的存款。銀行本票的金額起點分為兩種，一種是非定額本票，二是定額本票。逾期本票銀行不受理，可向銀行辦理退款手續。

受理本票，應查明收款人或被背書人是否為本收款人，印章以及不定額壓數機金額是否清晰等。

第五節 貨幣資金的基本業務流程控制設計

（一）現金收入的控制流程

對于現金收入，如果單位配有收銀機，單位的收款員應于每天營業結束后，在專門人員監督下，將當天營業額中應有的現鈔收入數同收銀機自動記錄的累計數相核對，并填制收款單，連同現金收銀機上自動打印的紙帶交記賬員登記現金日記賬。如果發現現鈔收入數同收銀機記錄的累計數不一致，應對差異進行調查。

一般單位，應由營業人員開具一式三聯的發票或收據，收款人員收款時，應仔細核對營業人員開給顧客的銷售發票或收據的金額與交來的現鈔金額是否一致，收款并加蓋戳記后，將第三聯留下，其余兩聯，一聯交由顧客留存，一聯編制營業日報。收款人員根據留存的一聯編制收款日報，營業日報與收款日報應核對一致，其中營業日報作為記錄營業收入的依據，收款日報作為記錄現金日記賬依據。

（二）現金支出控制流程

明確規定了現金的使用范圍，超過規定限額以上的現金支出一律使用支票。

對于支票報銷和現金報銷，單位應建立報銷制度。報銷人員報銷時應當有正常的報批手續、適當充分的付款憑據，有關購貨支出還應具有驗貨手續。財會部門應對報銷單據加以審核，現金出納見到加蓋審核戳記的支出憑據后方可付款。

付款記錄應及時登記入賬，一切憑證應按順序或內容編作會計記錄的附件。

1.現金支出

單位各部門的零星開支，如需預支現金，必須首先由各部門填制現金借款單說明預支理由，并經由本部門主管審核，財務經理或經其授權的人，應對預支部門主管簽字同意的現金借款單的理由進行審核，出納人員根據已經審核確認的現金借款單，預支現金，會計人員根據出納簽章的借款單登記賬。

零星開支的現金報銷者，必須填制現金報銷單，附上所有原始憑證，交部門主管審核簽字，并經財務經理或其授權的人員審核確認，出納人員對其支付現金。

工薪的現金支出，單位的人力資源部門編制工薪支付單，財務部門應根據人力資源部門主管簽字同意的工薪支付單來提取和發放現金。發放現金過程中，直接支付款項的出納和會計記賬人員應嚴格職責分工。

2.支票支出

單位支票支出的內部控制，應當包括下列各點：

（1）所有支票必須預先連續編號，空白支票應存放在安全處，嚴格控制，妥善保管，有權簽署支票人員不得保管空白支票。

（2）每項支票支出，都必須經過授權的支票簽署者的審批并簽發。

（3）每項支票支出，都必須有經核準的發票或其他必要的憑證作為書面證據。在支票上必須明確地寫明收款人和金額，并應與相應的應付憑證進行核對。作為簽署支票書面證據的有關憑證，應于簽署支票后，加蓋“已付訖”戳記，以防他人用來作為重復付款的憑證。

（4）任何有文字或數字更改的支票應予作廢。作廢的支票必須加蓋“作廢”戳記，防止被他人使用。并且應和其他支票存放在一起，按順序號加以留存。

（5）所有已經簽發的支票，應于當日及時記入銀行存款日記賬中，并應定期與應付款或其他總分類賬借方進行核對。

第六節 貨幣資金內部控制案例

案例1

小小出納員也能貪污200萬元

案例簡介

2000年7月，原北京某區教委出納員周某三次挪用、貪污公款達211萬元，被法院以挪用公款罪和貪污罪兩罪并罰判處其有期徒刑20年，但200萬元的教育資金卻難以收回。15年前，周到某區教育局財務科任出納，15年的工作經歷使周對教育局的財務狀況了如指掌，其中的漏洞也心中有數。周說：“我可以決定提取現金的數量，支票也由我處理，可隨時加蓋支票印鑒。在每月同會計對賬時，我同他們只對總額，而不進行明細核對。另外，我挪用公款，銀行賬上有反映，但我們的銀行對賬單有我保管，單位也不易發覺。”

案例點評

本案例是典型的不相容職務不分離導致犯罪分子有機可乘的案例，主要體現在以下幾個方面：

首先，支票管理、記錄和支票印鑒管理的職務分離制度，內部控制制度要求保管支票的職員不能擔任印鑒的保管工作。

其次，職務分離制度還要求銀行對賬單的保管人和負責現金支出的職員兩者分離。

核對時應當注意的是：

（1）單位應當指定專人定期核對。負責銀行存款賬目調節的人員與負責銀行存款賬目、現金賬目、應收款項賬目及應付款項賬目的人員應當相互分離。

（2）負責銀行對賬單調節的職員應直接從銀行取得對賬單。

（3）對于超過一個月的未達賬項，應當列出清單上報查明原因，避免出現已有的收入不入賬。 出納和會計對賬的時候，周某利用了會計僅僅核對總賬而不核對明細的信息來舞弊。

案例2

截留醫藥費——把自己送上被告席

案例簡介

司某是某醫院收費掛號處負責人。利用管理上的漏洞，從1997年4月至2000年8月，司某少上交醫藥費94.8萬余元。最終這位三十多歲的收費掛號處負責人把自己送上了被告席，被中級人民法院一審判處無期徒刑，飲下自釀的苦酒。據司某供述，有一次她故意將繳款憑證上的金額少寫了300元，財務人員在收款時僅核對了繳款單與現金的數字，而沒有復核收費存根聯與現金是否相符，便蓋上了收款專用章。這樣，300元就輕而易舉到手了。這是第一次，沒想到事后沒人察覺，于是她一發不可收拾，貪污的次數越來越多，貪污的數額也越來越大。后來，她索性在地攤上私刻了“醫院財務室現金收款專用章”，專門用于自己填寫的繳款單上。最后發展到將整本收費本和繳款憑證上，都蓋上私刻的公章，侵吞大額公款。至案發時，司某在360余本收據上做了手腳。

案例點評

收款員在收款時，應仔細核對開盤員開給顧客的營業收據與交來現金是否一致。各種收據應按順序編號，每天營業結束后，記賬員應清點開票員當天開出的所有收據并根據合計數登記現金日記賬。如記賬員發現有缺號收據的問題，應向財務經理報告，并著手進行調查。該醫院對收費工作規定了“日清月結”的制度，然而這個制度卻“形同虛設”。醫院財務制度中規定，收費員將所收款項交給財務人員時，財務人員應將收費存根全部復核一遍，然后核對繳款憑證上的錢款數，最后點驗上交的現金，全部一致無誤后在繳款憑證上加蓋收款專用章和財務人員私章。遺憾的是，有的財務人員并未嚴格執行。司某正是利用了管理環節上的漏洞實施犯罪的。反映到內部控制上，就是職務分離制度沒有貫徹。繳款憑證是收費員自行編制的，現金也是收費員收取并上交的，

案例3

小會計走上犯罪之路

案例簡介

據某報2002年1月16日報道，年僅23歲、從事會計工作不到3年的黃某，在不到3年的時間竟貪污、挪用公款近100萬元。最后被法院以貪污、挪用公款罪判處有期徒刑18年，沒收個人財產人民幣10萬元。承辦該案件的法官認為，黃某的犯罪，從主觀上講，是其法制觀念淡薄，利欲熏心；從客觀上講，其所在單位的內部會計控制疲軟、財務監督機制失靈是他走上犯罪道路的重要原因之一。

1999年5月，黃某走上該單位的會計崗位，擔任該單位項目部出納兼會計工作。這樣的工作安排顯然是不符合內部會計控制中不相容職務分離的原則，不符合內部牽制、互相監督的要求的。2000年3月，黃某以業務招待費的名義，先后10次假冒領導簽字，虛報了2萬余元的費用，既沒有人審核也沒有人發現而蒙混過關，順利得手。正在此時，紀委要來進行財務檢查，他十分害怕，提心吊膽，但檢查的風聲沒多久就過去了。這回的僥幸過關，又使他壯了膽，他的私欲進一步膨脹。

2000年4月，黃某利用支付正常施工費的機會，涂改了“工時付款會簽單”，虛增了施工費1.95萬元，在假冒了領導簽字后，他將“工時付款會簽單”分別送給其他部門負責人審批，這些部門負責人看到領導已“簽名”，信以為真，也不加審核就簽了名。整個審批過程就如此的順暢，如此的簡單。憑著這張“手續齊備”的“工時付款會簽單”，黃某順利地從財務科開得了支票，并通過自己朋友開的一家裝潢公司套取了該筆現金。他將這第一筆套取的現金拿去賭博，原想靠賭博發財的他，結果運氣不佳輸了個精光。已經陷入賭場的他一輸再輸而不能自拔的他，為了翻本又籌賭資，于是他按照第一次套取現金的方法，如法炮制，先后多次套取現金，而且套取現金的金額一次比一次大，最大的一次高達40萬元，套取現金的總金額高達80余萬元之多。光靠套取現金還不夠，他就利用職務之便，挪用了由他保管的備用金10余萬元。

有了籌集賭資的渠道，他的賭博也變本加厲，連續的、高強度的賭博，他竟將90余萬元的公款輸得一干二凈。直到案發，他共貪污、挪用公款近100萬元，最后終于受到了法律的制裁。

案例點評

這一案件發人深省，以下幾個方面值得我們高度重視：

出納和會計是兩個不相容的職務，這兩個職務由一人擔任，缺乏了互相牽制、互相監督，客觀上給舞弊行為的發生提供了條件。

支付審批環節缺乏正常的審批程序也是導致案件發生的重要原因之一。支付審批要看審批程序、權限是否正確，審批手續是否完備。要特別注意審批人的簽名、簽章及簽署意見習慣。

該單位先是領導審批，后由各部門負責人審批，而各部門負責人在審批過程中又是唯上級是從，使審批程序倒轉。

實行定期和不定期的現金清查是防止現金被挪用的有效措施。黃某挪用了由他保管的備用金10余萬元。這一方面說明該單位現金管理不夠嚴格，另一方面說明現金清查制度嚴重缺失。

案例4

“老實人”——鄧百萬

案例簡介

某單位出納員鄧某給人的感覺兢兢業業、勤勤懇懇。這個原本默默無聞的小出納1992年炒股賺了大錢，不少人對他言必稱“大款”。但好景不長，很快被套牢，不但將賺到的錢賠掉，而且倒貼數萬元，急于翻本的鄧某將手伸向了單位。從事了幾十年出納工作的他很清楚單位財務內部控制的漏洞，但直接導致他將手伸向單位的是一張作廢的支票。原本已經有用處的一張支票由于計劃的取消，財務科長將支票讓鄧某處理掉，因為平時單位的作廢支票都是由鄧某一個人處理。為股票心急如焚的鄧某，瞄上了這張作廢的支票，他沒有按規定處理，沒有經過處理的支票當然能領到錢。這樣這張所謂的廢票成了鄧某這一“老實人”走向犯罪深淵的導火索。至于做賬的問題對于老出納鄧某自然不是難事。銀行每月都有對賬單，鄧某先行涂改，再復印一遍，便足可以假亂真。憑此手段，鄧某數次得手，不過處理廢票機會畢竟太少，且數額都是限定的，鄧某決定主動出擊。鄧某保管的空白現金支票，只要敲上一個印鑒就可以放心地填好金額到銀行領錢。這個印鑒由會計保管，本應難以下手，但會計一向對辦公室的人員不加防范。有時要暫時走開一會兒，就任由印鑒放在桌上，即使離開的時間較長，把印鑒放進抽屜，也基本不上鎖。鄧某的外表掩蓋的很好，自己像什么事情也沒有發生過一樣，同事們對他也信任如故。可是，好景不長，原先的會計調走了，印章有財務科長保管，科長只要暫離，必定先鎖上抽屜。一次，辦公室里無人時，鄧某看著鎖的死死的抽屜連聲嘆氣。抓住鎖狠狠地搖了幾下，奇跡發生了——抽屜竟被拉開。財務科長的重要抽屜不用鑰匙就能打開，荒唐！但鄧某卻為之欣喜若狂。他變本加厲，共侵吞60余萬元公款。但多行不義必自斃，一次當他正作案時，被剛好回來的財務科長碰巧發現。財務科長的偶然發現，終于讓這個延續了五年的被蠶食的黑洞有了一個終結。然而，五年間被鄧某侵吞的近百萬元巨款卻無法追回了。 案例點評

本案例留給我們很多思考，造成他走向犯罪的原因，從主觀上分析，是他抱有僥幸心理，為了撈回在股市的損失，鋌而走險。從客觀上來講，不健全和未嚴格遵守的內部控制制度才是造成鄧某心存僥幸的根本原因。本案從反面說明了建立健全內部控制制度重要性。從本案中，我們可以看到該單位貨幣資金內部控制存在的漏洞。其一，關于作廢支票的處理，該單位只有出納一人負責，沒有建立復核制度。其二，該單位的銀行對賬制度也有問題，出納直接負責銀行對賬，使這一內控制度在發現舞弊方面很難發揮作用，尤其舞弊者正是出納。其三，關于財務印章的保管與使用存在問題。保管印章人員防范意識不強，任由印章放在桌子上，放進抽屜也不加鎖，鎖上的能輕易打開。這都給犯罪分子提供了可乘之機。

第三章 單位預算控制

第一節 單位預算控制概述

一、單位預算控制的意義

（一）單位預算控制的概念

行政事業單位預算是根據各單位的職責、工作任務和事業發展計劃編制的年度財務收支計劃。單位預算是對計劃年度內各單位的財務收支規模、結構和資金來源與去向所作的預計，是計劃年度內各項事業發展計劃和工作任務在財務收支上的具體反映，是行政事業單位財務工作的基本依據。

單位預算控制分為廣義的預算控制和狹義的預算控制。這里所稱的預算控制指的是廣義的概念，也就是要求行政事業單位預算控制的內容涵蓋行政事業單位經濟活動的全過程。

（二）單位預算控制的意義

行政事業單位在預算控制方面存在著預算管理責任不明、預算審批不嚴格、預算執行不認真以及預算監督不力等現象。

二、單位預算控制的方法

具體預算控制的方法主要有以下幾種：

（一）預算管理組織控制

行政事業單位的預算，從預算政策的制定開始，經過編制、審批、執行、調整、分析與考評等環節，使預算方案實施完成，再到第二年度預算的編制，構成一個完整的預算周期。

預算管理組織機構是預算控制的基礎和保證。因此，行政事業單位應當根據本單位的具體情況，成立相應的預算管理決策機構（預算委員會或預算領導小組），由單位的負責人擔任領導、主管領導及相關職能部門的負責人為成員，建立集體決策制度。

為了確保預算控制工作落到實處，單位負責人對本單位預算內部控制制度的建立健全和有效實施負責。

（二）預算工作崗位控制

明確相關部門預算工作崗位的職責，確保辦理預算工作不相容職務的相互分離、制約和監督。各級行政事業單位要做到預算編制（或調整）與預算審批、預算審批與預算執行、預算執行與預算考核等預算業務不相容職務相互分離、相互制約和相互監督。

行政事業單位都不得由同一部門或同一個人辦理預算業務的全過程。

（三）授權批準控制

行政事業單位要分別明確單位負責人、主管領導、部門負責人及其經辦人員的審批權限，規定經辦人的職責范圍和工作要求，確保預算控制各環節規范有序地實施。

行政事業單位的職工代表大會是單位實行民主管理和職工行使民主權利的機構。職工代表大會應在每年年初討論并審議財務部門關于上年度預算執行情況的報告，審議通過本單位本年度事業發展規劃預算方案，并監督檢查預算的執行情況。

（四）內部報告控制

行政事業單位應成立預算編制和控制組織，對預算的編制和執行情況向有關決策機構、審批機構報告。在行政事業單位沒有設立專門的預算編制和控制組織的情況下，這一控制職能由財務部門行使。

（五）內部審計監督控制

行政事業單位內部審計部門要對單位財務預算的編制及執行情況進行經常性的審計監督，并將審計結果書面報告預算管理決策機構。

三、單位預算控制的程序

涵蓋預算的編制、審批、執行、調整、分析、考核等全過程。行政事業單位的一切收入和支出都必須全部納入單位預算統一管理，統籌安排使用。

行政事業單位預算控制主要包括預算編制控制、預算審批控制、預算執行控制、預算調整控制、預算分析控制和預算考核控制。在每一個控制環節中，都要建立健全預算控制制度，落實控制和監督的責任制。

（一）預算編審控制

1.預算編制的原則

行政事業單位預算的編制，關鍵是要遵循“歸口管理、收支統管、統籌兼顧、積極穩妥、依法理財”的原則。

（1）歸口管理原則。

（2）收支統管原則。

（3）統籌兼顧原則。行政事業單位要對各類資金統籌調度、合理安排。優先保證人員經費等剛性支出、保證業務正常運轉的經常性公用支出。

（4）積極穩妥原則。編制預算要堅持以收定支，量入為出，收支平衡，略有結余，不得作赤字預算。收入預算要實事求是，支出預算要打緊，堅持勤儉辦事業的方針。一切收支數字的預測和計算都要科學、嚴密、準確、真實。

（5）依法理財原則。各單位要按照《預算法》和《預算法實施條例》的要求，建立規范的預算管理程序和監督辦法，使得各單位可以根據國家相關法律法規和本單位相關制度在法律賦予的職能范圍內編制單位預算。

2.預算編制的基本要求

在編制預算前必須做好以下準備工作：

（1）全面分析上年度預算執行情況。

（2）準確掌握相關基礎數據。 （3）正確測算各種因素對收支的影響。一是分析測算預算年度內國家有關政策對行政事業單位收支的影響。二是分析單位事業發展計劃對收支的要求。

（4）準確掌握財政部門和主管部門對行政事業單位收支預算的編制要求。

3.預算編制的方法

行政事業單位要改變過去單純的“基數+增長”的預算編制方法，以“零基預算法”為基礎，采用綜合的方法編制年度預算。

（1）收入預算的編制，要符合國家政策。根據財政、物價、稅務等有關部門規定，屬于有明確收費標準的項目，結合業務量編制。沒有明確收費標準的項目，則要根據以前年度收入水平，結合本年的相關影響因素編列。

（2）支出預算的編制，要量入為出，不得編制赤字預算。對支出預算的編制，應本著既要保證業務正常運行，又要合理節約的精神。

根據國家有關政策規定，單位事業發展計劃、工作任務，人員編制，有關開支范圍和開支定額（或標準），物資供應及價格變化等因素編制；沒有支出定額的，要根據實際情況測算編列。

4.預算編審的程序

行政事業單位在編制預算時，要按照政府部門對預算編制上報的要求并結合本單位的實際情況編制。具體包括：

（1）明確目標。及時提出下一年度預算目標，并確定預算編制政策，由預算編制部門下達到各預算執行部門。

（2）編制上報。各預算執行部門應按照本單位工作目標，提出本部門預算的具體方案，并經主管領導簽署意見后及時上報預算編制部門。

（3）審查平衡。預算編制部門應對內部各預算執行部門上報的預算方案進行審查、匯總，提出綜合平衡建議。

（4）審議批準。預算編制部門在有關預算執行部門修正調整的部門預算基礎上，編制出內部各部門年度預算初步方案。本方案經進一步修訂、調整后，正式編制本單位年度預算草案，提交預算管理決策機構集體決策審議，最終形成本單位年度預算方案，經職工代表大會審議通過后報上級預算管理部門審批。

（5）下達執行。行政事業單位的預算一旦經過本單位預算管理決策機構集體決策審查、職工代表大會討論通過、上級預算管理部門批準，就具有法律效力，由預算編制部門下達各內部預算執行部門嚴格執行。

（二）預算執行控制

加強預算執行過程的控制，對行政事業單位全面實現預算目標，促進事業的健康發展有著十分重要的意義。

1.預算執行的原則

（1）年度預算指標下達以后，歸口管理部門應嚴格遵守預算，不準突破預算指標，特殊情況需調整的，需遵照相應的預算調整程序后方可調整預算；調整預算未經批準，不得執行。

（2）歸口管理部門負責人對本部門的預算執行負責，根據年度實際工作需要，本著節約原則安排和使用預算資金，嚴格執行財務支出審批制度和程序，積極配合預算執行的監督和檢查。

2.預算執行的程序

（1）財務部門將上級批復的預算按類別和用途下達至歸口管理部門。

（2）各歸口管理部門嚴格按計劃進度執行預算。

（3）財務部門指定專人負責監督、落實預算的執行情況，定期匯報財務預算執行情況。

3.預算執行控制的關鍵點

行政事業單位預算的執行，應由本單位主管領導負責，由各預算執行部門具體負責組織實施，并賦予以相應的權、責、利；由內部審計部門負責監督預算的執行。

為了確保預算目標的全面完成，關鍵應做好以下幾方面的工作：

（1）建立健全預算執行責任制度。

（2）行政事業單位的收入來源必須合法。

（3）行政事業單位的支出必須按程序辦理。

4.預算執行控制的實施

行政事業單位為了隨時掌握預算執行的動態和結果，應建立健全預算執行報告制度。 有條件的行政事業單位，應盡可能建立預算執行信息平臺，并利用信息網絡建立預算執行報警機制，便于隨時掌握預算的執行情況。

（三）預算調整控制

預算發生變化有兩方面的原因：一方面是人為因素。另一方面是綜合因素，包括外部環境、國家政策調整、不可抗力的自然災害、公共突發事件等的影響，需要對預算作出必要的調整。

1.預算調整的原則

需要調整的預算須按規定程序報批。

2.預算調整的程序

預算調整需要經過申請、審議和批準三個主要程序：

（1）首先應由預算執行部門提出書面預算調整申請，說明理由及調整方案。

（2）財務部門負責人對提出的預算調整申請進行審核，并提出審核意見。

（3）按照預算審批管理辦法進行審批。

3.預算調整控制的關鍵點

預算一經批復下達，一般不予調整。但由于外部環境、國家政策調整、不可抗力自然災害、公共突發事件等發生重大影響，導致預算執行過程產生重大偏差的，應由各執行部門向財務部門提出書面申請，經預算編制或調整部門審核后，編制預算調整方案，報經預算管理決策機構同意后予以調整。在預算調整控制中應關鍵注意以下幾點：

（1）預算調整的理由必須充分。各行政事業單位對于必須進行的預算調整，應由相關執行部門提出書面申請，詳細說明調整的理由。

（2）預算調整的范圍必須嚴格控制。

（3）預算調整的程序必須合法。預算調整，除由調整部門提出書面申請外，還必須按原報批程序經本單位預算管理決策機構、領導集體決策審查、職工代表大會（或職代會主席團會議）通過，報上級預算管理部門審批后下達執行。

4.預算調整控制的實施

（1）預算調整的組織機構應健全。預算調整的提案，一旦經過預算管理決策機構決定，應立即交由編制（或調整）部門按報批程序批準后實施。

（2）實行預算調整報告制度。

（四）預算分析與考核控制

通過對各預算執行部門進行考核，全面總結評價各部門預算的編制是否準確，執行是否合理、準確、科學，調整是否合規等內容，可以發現各部門在組織實施預算過程中的執行力度、開拓創新精神，找出存在的問題，落實獎懲措施，督促各部門更加積極穩妥地執行預算，以提高資金使用效益。

1.預算分析與考核的內容

（1）預算執行情況。

（2）制度建設情況。

（3）資金使用情況。

2.預算分析與考核的程序

（1）由預算管理決策機構進行預算分析與考核。

（2）年底由財務部門按部門分項目統計出各部門預算執行情況，并上報單位預算管理決策機構。

（3）由各預算部門向預算管理決策機構匯報該部門預算管理措施及制度建設情況、預算資金使用情況和資金使用效益情況。

（4）單位預算管理決策機構根據預算實際執行情況與預算目標相對照，對預算部門進行綜合打分。

（5）根據考評結果，對績效優良的部門通報表揚；對績效差劣的部門采取通報批評等方式予以警示。

（6）單位預算管理決策機構將預算績效考核項目結果可在一定范圍內公布，接受監督。

3.預算分析與考核控制的關鍵點

做好預算的分析與考核，關鍵是要抓住對預算執行情況的分析，抓住對預算編制、審批、執行、調整、監督等各部門的崗位責任制落實情況的審核，對取得的成效以及存在的問題進行深入分析，提出改進建議。

4.預算分析與考核控制的實施

（1）完善預算考核制度。 （2）強化預算執行分析。預算管理決策機構應定期召開預算執行分析會議，認真聽取預算控制部門的分析報告。

（3）建立績效評價制度。要定期對預算編制、執行、調整、監督等各個環節進行綜合分析和評價，找出預算控制工作中存在的問題，提出改進措施，落實獎懲制度。

第二節 收入預算控制

一、收入預算及其內容

行政事業單位的收入是指行政事業單位為開展業務活動和完成工作任務依法取得的非償還性資金。是行政事業單位行使職能的財力保障。行政事業單位的收入預算包括財政撥款（補助）收入、專戶核撥的預算外資金收入和其他各項收入。

（一）財政撥款（補助）收入

財政撥款（補助）收入是指由財政部門一般預算內撥款形成的收入。

（二）專戶核撥的預算外資金收入

專戶核撥的預算外資金收入是指行政事業單位為履行政府職能、彌補事業發展經費不足，依據國家法律、法規或具有法律效力的規章收取或提取，納入財政預算外專戶管理的財政性收入。預算外資金收入具體包括行政事業性收費、主管部門集中收入和其他預算外收入三種類型。

（三）其他各項收入

其他各項收入包括事業單位的事業收入、經營收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入以及其他收入（如利息收入、房租收入等）等。

二、收入預算的編制

（一）收入預算編制的原則

1.保證合法性

行政事業單位的收入應符合有關法律法規的規定。

2.注重完整性

首先要保證收入項目的完整性，即行政事業單位的各類收入均應納入收入預算。其次要保證收入數額的完整性。

3.保證準確性

財政撥款數要嚴格按照財政部門下達的預算撥款控制數填列。預算外資金收入應依據上年、當年收入數和下年的政策變化及其他收入增減因素測算。

（二）收入預算編制的方法

編制收入預算的具體方法是：

1.財政撥款（補助）收入的編制

（1）明確預算目標。

（2）收集相關資料。單位應全面收集與收入預算編制相關的信息資料。

（3）分析、歸集單位預算需求。

（4）測算單位預算需求。根據財政部有關文件的規定，對單位預算需求應分為兩個部分進行測算：一部分是基本支出，該項支出是以定員定額方式確定的；另一部分是項目支出，該項支出是根據單位履行行政職能和事業發展計劃的實際需要確定的。

2.預算外資金收入的編制

這里講的“預算外資金收入”是指財政專戶核撥的預算外資金收入和經財政部門批準單位留用的預算外資金收入。

（1）合理確定征收范圍。

（2）遵守批準的征收標準。

（3）加強征收管理。

3.其他各項收入的編制

其他收入數應根據實際情況按項編列。特別要注意三個方面問題：一是根據劃分事業收入和經營收入的要求，將事業單位開展專業業務活動及其輔助活動取得的收入，列入事業收入項，將事業單位在專業業務活動及其輔助活動之外開展非獨立核算經營活動取得的收入列入經營收入項；二是對各項具體的收入項目，屬于明確有收費標準的項目，應根據有關業務量按標準計算，沒有明確收費標準的項目，則要根據上年執行情況，結合本年度相關因素編列；三是附屬單位上繳收入根據下屬單位按規定應上繳數額編列。

三、收入預算的執行和調整

（一）收入預算的執行

行政事業單位在預算執行中，控制收入的方法多種多樣，最主要的控制方法有以下幾種：

1.崗位分工控制

行政事業單位應當建立收入業務的職責分工制度，使收入業務發生與收款業務職能、收入票據使用與審核保管職能、收入票據保管與出納職能、收入退款與審批等不相容職能崗位相分離。

2.授權審批控制

實行收入收款權控制，行政事業單位的所有收入必須統一由財務部門管理，未經授權批準，任何單位和個人不得收取款項。

3.會計核算控制

確定收入統一結賬時間，正確確認收入。

4.人員素質控制

（二）收入預算的調整

行政事業單位預算調整要劃分兩種類型情況進行處理：

1.涉及財政撥款（補助）收入追加或追減的預算調整

為了維護預算的嚴肅性，行政事業單位年度預算執行中，一般情況下，財政撥款（補助）收入不予調整。但也有例外，即上級下達的工作任務和事業計劃有大的調整,會引起行政事業單位增支或減收等情況，行政事業單位可以據此報請主管部門或財政部門追加追減財政撥款（補助）收入。 2.不涉及財政撥款（補助）收入變動，只牽涉非財政撥款（補助）收入部分的調整

行政事業單位非財政撥款（補助）收入增加或減少，需要相應調整收入預算時，行政事業單位可根據預算收支平衡的原則自行調整，并報主管預算單位或財政部門備案，主管預算單位或財政部門在批復單位決算時審核確認。

行政事業單位經財政專戶核撥的預算外資金和部分經批準不上繳財政專戶管理的預算外資金計入收入，其預算調整分為兩種類型：從財政專戶核撥的預算外資金預算調整是比照財政撥款（補助）收入預算調整辦法辦理的，一般不予調整；經批準不上繳財政專戶管理的預算外資金直接計入收入，自行調整預算。

四、收入預算的分析和考核

預算的執行效果如何，需要通過分析和考核來進行評價。

（一）收入預算的分析

行政事業單位收入預算分析的主要內容是單位的業務活動的全過程及其結果。具體表現在以下幾個方面：

1.分析單位收入預算的編制情況

2.分析單位收入預算的執行情況

3.分析單位收入的實際完成情況

（二）收入預算的考核

收入預算的考核主要是對針事業單位的。

第三節 支出預算控制

一、支出預算及其內容

（一）基本支出預算

基本支出預算是行政事業單位為了保障機構正常運轉、完成日常工作任務而編制的年度基本支出計劃。具體包括：人員經費支出預算和日常公用經費支出預算。

1.人員經費支出預算

人員經費支出是指用于個人方面的開支，包括政府支出經濟分類科目中的“工資福利支出”和“對個人和家庭的補助支出”。

2.日常公用經費支出預算

日常公用經費支出是指為了完成事業計劃和工作任務，用于單位日常公物、業務活動方面的開支。

日常公用經費支出，不包括租賃費、大型會議、大型修繕、大型購置、專項培訓、大型設施的專項運行維護等按照項目支出管理的經常性專項經費。

（二）項目支出預算

主要包括基本建設性項目支出預算、行政事業性項目支出預算、其他項目支出預算等。

1.基本建設性項目預算

基本建設性項目是指按照國家關于基本建設管理的規定，用基本建設資金安排的項目。

2.行政事業性項目預算

行政事業性項目是指行政事業單位由行政事業費開支的項目，主要包括專項計劃項目、專項業務項目、以及大型修繕、大型購置、大型會議和其他行政事業性項目。

3.其他項目預算

其他項目是指除上述兩類項目之外的項目，主要包括：科技三項費用、農業綜合開發支出、政策性補貼支出、對外援助支出、支援不發達地區支出等資金安排的項目。

二、基本支出預算的編制

（一）基本支出預算編制的原則

1.綜合預算原則

在編制基本支出預算時，各單位要將所有預算內、外收入，包括單位財政撥款（補助）收入、預算外資金收入和其他收入等都應全部納入預算，統籌考慮、合理安排。

2.優先保障原則

預算資金的安排，首先要保障單位基本支出的合理需要，以維持行政事業單位日常工作的正常運轉。

3.定員定額管理原則

基本支出預算實行定員定額管理。定員是機構編制主管部門根據行政事業單位的性質、職能、業務范圍和工作任務等所下達的人員配置標準。定額是財政部門根據行政事業單位機構正常運轉和日常工作任務的合理需要，結合財力的可能，對基本支出的一些項目所制定的指標額度。

（二）基本支出定員定額標準的制定

1.定額標準的類型與制定依據

基本支出定員定額標準由“雙定額”構成，即支出定額和財政補助定額。

支出定額是針對綜合預算而言的，是指財政部門按人或物核定的部門、單位總體或某個定額項目的大口徑支出標準；財政補助定額是財政部門對與其有預算繳撥款關系的部門、單位按人或物核定的財政補助標準，即財政預算分配定額。

制定定員定額標準既要依據國家方針政策和財務制度的有關規定，又要考慮實際支出因素的變化。

2.制定定員定額標準的一般程序和方法

制定定額標準一般應從以下4個方面進行：

（1）明確定額的計算對象。

（2）收集基礎數據。一般數據資料包括兩部分；一是單位收支數據。二是人員、資產、工作任務等基礎數據。

（3）分析整理數據。

（4）核定各項支出定額標準。在制定定額標準時，首先要測算出各類部門的單項基準定額；在單項基準定額的基礎上，確定同類部門的分檔定額標準，然后確定各部門所應執行的各個單項定額標準。各個單項定額標準的總和，構成單位基本支出的綜合定額。 3.定額標準的制定和調整

（1）定額標準的制定。

根據預算管理方式的不同特點，行政單位和事業單位定員定額標準分別采取不同的制定方式：

由于行政單位除財政撥款（補助）收入外，基本沒有其他收入來源，因此行政單位的支出定額和財政補助定額是一致的。事業單位有不同的收入來源,且與財政的關系也有很大的差別，因此事業單位適用“雙定額”——支出定額和財政補助定額。

人員經費定額的測算。根據公務員調資政策和屬地津貼政策的出臺情況及國家對工資福利和社會保障等方面的有關規定，測算提出人員經費定額標準。

日常公用經費定額的測算。根據部門履行職能情況、有關政策調整、物價水平變化和經濟發展狀況等因素，對存在問題的部門定員定額標準進行適當調整和完善。

（2）定額標準的調整。對定額標準的調整存在以下規定：定額標準的執行期限與預算年度一致；定額標準的調整在預算年度開始前進行；定額標準一經下達，在年度預算執行中不作調整；影響預算執行的有關因素，在確定下一年度定額標準時，由財政部門統一考慮。

（三）基本支出預算控制數的測算

基本支出預算的測算過程可分為定額標準制定、人員數據核實、控制數測算和控制數下達四個階段。

第一階段：制定定額標準。

第二階段：審核基礎數據。

第三階段：形成基本支出預算控制數。

第四階段：控制數下達。

（四）基本支出預算的具體編制

人員支出預算可以按實際標準編制，也可按預算定額編制。日常公用支出預算原則上按財政核定的定額標準及人數計算核定，解決部門因特殊工作需要、無法通過預算定額經費解決的專用材料及一般設備購置費、招待費、日常修繕、會議費等公用經費開支也可以單項核定。

三、項目支出預算的編制

（一）項目支出預算的編制原則

1.綜合預算原則

2.科學認證原則

3.合理排序原則

對進入項目庫的項目要按照輕重緩急進行排序，財政部門根據當年財力狀況和項目順序，優先安排急需的項目。

4.追蹤問效原則

財政部門和主管部門對財政預算安排的項目的實施過程及其完成結果進行效績考評，追蹤問效。

（二）項目支出預算的編制程序

項目支出預算編制需經過項目前期準備、申報審批、組織實施等三個階段。

1.項目前期準備

項目的前期準備是指項目列入預算計劃之前的準備工作，包括編制項目建議書和可行性研究。前期工作由政府主管部門或項目申請部門組織完成。

（1）項目初選。

（2）編制可行性研究報告。 2.項目申報

3.項目審核

4.項目組織實施

（1）對列入當年項目支出預算的項目，項目主管部門要按照經批準的項目支出預算督促項目承擔單位積極籌措資金，與有關單位簽訂項目實施協議或合同，實施項目計劃。

（2）對跨年度的項目，主管部門應在財政年度末向財政部門提供項目進度報告。

（3）對年度實際支出超過年度預算總額并需相應增加財政撥款的項目，項目主管部門要向財政部門提出報告，闡述理由，財政部門審核后，提出處理意見。對項目支出預算總額不變，因項目進度調整或其他特殊原因確需改變預算年度之間的財政資金安排數額的情況，主管部門需報告財政部門同意后進行調整。對項目實際支出總額少于原確定預算總額而相應結余或節約的資金，原則上由財政部門將其中的財政撥款和專戶核撥的預算外資金收回另作統籌安排。

（4）項目主管部門在項目完成后要向財政部門報送項目實施報告書。

（三）項目支出預算的具體編制

1.各單位要在優先保障單位基本支出需要的基礎上，按照財力可能，區分輕重緩急，擇優安排各項事業發展所需的項目支出。

2.編制項目支出預算原則上都要落實到具體項目，對年初確實難以明確具體項目的，可安排一定比例的待定支出，但待定支出的比例不得超過項目支出總額的30%。

3.要加強對項目安排合規性、合法性的審核，對一些籠統模糊或明顯不合理的項目，要進行調整。

4.對基本建設支出、科技三項費用等生產建設性支出項目，應按照發改委、科技廳等部門確定的項目進行審核，未經確定的項目，除用預算外資金安排的項目外，其他一律不能編報。

5.項目支出預算的核定。

項目支出預算一經核定，部門和項目單位不得自行調整。預算執行過程中，發生項目終止、變更、調整預算的，必須按照規定的程序報批。項目完成后，結余的資金報經財政部門批準同意后，可結轉下一年度使用。

四、支出預算的執行和調整

（一）支出預算的執行

最主要的控制方法有以下幾種：

1.崗位分離控制

合理劃分責任單位，確定責任中心，各責任中心在其權責范圍內負責對支出的管理和控制；保證經辦支出業務人員與審批人員崗位分離、經辦支出業務人員與付款業務人員崗位分離、經辦支出業務人員與審核人員崗位分離、支出審核與辦理結算業務崗位分離。

2.授權批準控制

明確支出審批授權，任何人不得辦理支出業務的全過程，一切支出均須事先申請，建立支出審批流程，明確支出審批人員，規定審批權限。

3.會計核算控制

建立科學的支出核算體系，健全支出業務憑證流轉手續，按照會計制度正確地進行支出核算，保證核算的真實性和準確性，準確及時編制支出報告，保證信息的正確披露。

4.支出審核控制

建立行政事業單位支出審核制度，加強支出審核控制，一切支出必須經審核無誤后，方可辦理結算。 （二）支出預算的調整

對基本支出預算的調整規定如下：部門及所屬單位在單位預算執行過程中，如單位的非財政補助收入超收，超收收入原則上不得安排當年的基本支出，可報經財政部門批準后，安排項目支出或結轉下年使用；如單位的非財政補助收入短收，單位應當報經財政部門批準后調減當年預算，當年的財政補助數不予核減。如遇國家出臺有關政策，對預算執行影響較大，確需調整基本支出預算的，由部門報經財政部門批準后進行調整。

五、支出預算的分析和考核

（一）支出預算的分析

行政事業單位進行支出預算分析的內容很多，可以說涉及行政事業單位財務管理及相關經濟活動的各個方面。概括起來主要有以下幾個方面：

1.分析單位支出預算的編制情況；

2.分析單位支出預算的執行情況；

3.分析單位支出的實際完成情況；

4.分析單位的經費自給水平。

（二）支出預算的考核

由于行政單位與事業單位的性質和任務不同，因此其考核指標也有所不同。

1.行政單位支出預算考核的指標

（1）支出增長率。

計算公式為：

（2）人均開支。計算公式為：

人均開支是分析評價行政單位支出規模合理性的指標，也是反映支出定額管理執行結果的指標。

（3）專項支出占總支出的比重。計算公式為：

（4）人員支出占總支出的比重。計算公式為：

人員支出是指行政單位各項支出中直接用于人員開支的部分，包括政府支出經濟分類科目中的“工資福利支出”和“對個人和家庭的補助支出”。

人員支出是與公用支出相對應的一個概念。

這一分析指標是行政單位用于單位本身前后期對比分析的重要指標，分析支出結構變化及其發展趨勢是否合理，還可用于同類型單位的橫向比較。

2.事業單位支出預算的考核指標

（1）

其中：實際支出數=事業支出+經營支出+對附屬單位補助支出

（2）人員支出、公用支出占事業支出的比率。其計算公式是：

人員支出是指事業支出中用于人員開支的部分，包括政府支出經濟分類科目中的“工資福利支出”和“對個人和家庭的補助支出”。“工資福利支出”包括：基本工資、津貼補貼、獎金、社會保障繳費、伙食費、伙食補助費、績效工資和其他工資福利支出等；“對個人和家庭的補助支出”包括：離休費、退休費、退職（役）費、撫恤金、生活補助、救濟費、醫療費、助學金、獎勵金、生產補貼、住房公積金、提租補貼、購房補貼和其他對個人和家庭的補助支出等；公用支出是指事業支出中用于公用開支的部分，包括：辦公費、印刷費、咨詢費、手續費、水費、電費、郵電費、取暖費、物業管理費、交通費、差旅費、出國費、維修費、租賃費、會議費、培訓費、招待費、專用材料費、裝備購置費、工程建設費、作戰費、軍用油料費、軍隊其他運行維護費、被裝購置費、專用燃料費、勞務費、委托業務費、工會經費、福利費、其他商品和服務支出等。

從總體上看，人員支出占事業支出的比例不宜過高。事業單位要盡可能地提高公用支出占總支出的比重。

（3）經費自給率。經費自給率是衡量事業單位組織收入的能力和滿足經常性支出程度的指標，是綜合反映事業單位財務收支狀況的重要分析評價指標之一。其計算公式：

公式中各項收入不包括財政補助收入和上級補助收入；支出內容反映的是事業單位的經常性支出。

第四節 單位預算控制案例

案例一 退費漏洞變黑洞

案例簡介

2001年7月12日北京第二中級法院開庭審理了某腫瘤醫院住院部主任石巧玲貪污公款900余萬元、挪用公款370余萬元的特大案件。

2000年初，北京市朝陽區檢察院反貪局接到某腫瘤醫院舉報：該院住院部主任石巧玲涉嫌挪用公款，已經很長時間沒有到單位來上班了。

偵查人員通過排查石巧玲經手的成千上萬冊賬本，核對相關病歷，同時在某腫瘤醫院財務系統的計算機上尋找證據，最終發現石巧玲經手的票據中有近千萬元的票據是假票，虛開單據上的金額也越來越大，到最后一開就是好幾萬！

住院部現金管理長期處于真空地帶。住院部屬于腫瘤醫院辦理住院費收支結算的內部二級核算單位，現金收支活動及其結果理應受到醫院財務處的管理和監督，然而每年住院處收取預交現金約幾千萬，卻僅將預交現金扣除出院退款后的余額繳存銀行，并以取得的交款單作結算日報。財務處只掌握預收款減掉退款后的凈額而不掌握預收現金、出院退款、出院收取補交款等明細項目。

醫院的財務管理軟件也有漏洞，結賬人員在為病人辦理出院手續時，對住院、出院日期可以改動而不會留下痕跡；使用同一病人姓名、病案號可以反復打印出《住院費結賬單》，如不存盤電腦中不會留下痕跡；結賬員“編造”一個患者姓名，同時“編造”一個案病號（必須是腫瘤醫院未曾使用過的病案號），電腦中能顯示出空白《住院費結賬單》，輸入各種費用后可以打印。石巧玲作為住院部主任有權使用《住出院登記軟件（程序）》，她利用了以上軟件程序上的漏洞，調出已出院病人材料，對該病人姓名改動（不改病案號），打印出改動姓名后的《住院費結賬單》后，再改回原病人姓名，電腦中沒有留下痕跡。然后填寫病人住院醫療預收退款書及退款憑證，交給在住院部結賬窗口外等候的陳玉梅，陳玉梅拿到這些假單據后，按照石巧玲的授意，冒充病人或病人家屬在退款書上簽字，然后到住院部退款窗口領取退款??于是有了法院判決書上的這一段話：“法院經審理查明，1996年1月至1999年12月期間，石巧玲利用擔任某腫瘤醫院住院處主任并負責出院結賬工作的職務便利，先后變造這家醫院住院醫療預收金退款書1081張，指使無業人員陳玉梅等人以病人家屬的身份持退款書，在醫院住院處騙領預交金余額共計920余萬元，并非法占為已有。”

醫院財務處多年不對住院部進行審計和檢查，財務處僅負責核對住院部上報的報表、單據，沒有意識到所報賬表是偽造的假賬。財務處從未得到授權審查住院部賬目，對住院部的明細賬和原始票據從未審查過。這樣一來，不僅二級單位內部缺乏職責分工和相互牽制，而且上級部門的監督與約束也極為弱化，從而為石巧玲用偷梁換柱的手法編制虛假會計憑證、侵吞公款提供了絕好的客觀環境。

經法院最終認定，石巧玲共計貪污公款1098萬余元，判處死刑。

分析提示

避免管理漏洞的內部會計控制方法有：

1.授權批準控制。授權批準控制要求單位對涉及會計及相關工作的授權批準的范圍、權限、程序、責任等內容作出明確決定，單位內部的各級管理層必須在授權范圍內行使職權和承擔責任，經辦人員也必須在授權范圍內辦理業務。石巧玲采用“勾結外人冒用病人姓名貪污公款”的手段，是最笨的貪污方法，因為這需要她每貪污一筆都要做假單據，很容易被人發覺，收集證據也比較容易。而在長達4年的過程中，石巧玲就是利用這種“最笨的貪污方法”貪污了1098萬元。如果腫瘤醫院實施嚴格的授權批準控制，明確規定涉及會計及相關工作的授權批準的范圍、權限、程序、責任等內容，石巧玲不可能利用這種方法在如此長的時間內作案。

2.會計系統控制。會計系統控制要求單位依據《會計法》和國家統一的會計制度，制度適合本單位的會計制度，明確會計憑證、會計賬簿和財務會計報告的處理程序，建立和完善會計檔案保管和會計工作交接辦法，實行會計人員崗位責任制，充分發揮會計的監督職能。如果腫瘤醫院實施嚴格的會計系統控制，石巧玲便沒有機會直接操作會計工作的具體程序，沒有可能自行保管會計檔案。

3.內部報告控制。內部報告控制要求單位建立和完善內部報告制度，全面反映經濟活動情況，及時提供業務活動中的重要信息，增強內部管理的時效性和針對性。腫瘤醫院每年住院處收取預交現金幾千萬，這么重要的經濟業務事項不作明細反映，“僅將預交現金扣除出院退款后的余額繳存銀行，并以取得的交款單作結算，財務處只掌預收款減掉退款后的凈額”真是不可思議。如果腫瘤醫院實施嚴格的內部報告控制，要求住院處披露預收現金、出院退款、出院收取補交款等明細項目，石巧玲便沒有機會作案。

4.電子信息技術控制。電子信息技術控制要求運用電子信息技術手段建立內部會計控制系統，減少和消除人為操作因素，確保內部會計控制的有效實施；同時要加強對財務會計電子信息系統開發與維護、數據輸入與輸出、文件儲存與保管、網絡安全等方面控制。腫瘤醫院財務軟件系統缺乏足夠的控制程序，為石巧玲作案提供了直接機會。

案例二 看守所里的“私分案”

案例簡介

某審計局對一看守所近兩年的財務收支情況進行了審計。審計人員從該所的兩張假發票入手，查出了一起私分案。當審計人員查到該所的基建維修開支時，發現2008年9月10日第16號記賬憑證有這樣一筆會計分錄：

借：基建開支141200

貸：現金141200

后附的2007年10月25日在同一個建材經營部開的兩張購買建筑材料的原始發票。其中一張發票中的商品品名為：鋼材25噸，單價2700元，金額67500元；水泥150噸，單價255元，金額38250元；石頭70車，單價250元，金額17500元；合計金額123250元。另一張為：粗砂80車，單價50元，金額4000元；卵石55車，單價60元，金額3300元；河沙90車，單價35元，金額3150元；紅磚5萬塊，金額7500元；合計17950元。這兩張發票上都寫著“維修房屋、圍墻用”。

這張記賬憑證不免讓人頓生疑問：一，看守所的基建維修項目一般都是由建筑隊實行的包工包料，怎么會由本單位自己去購買建筑材料呢？況且材料的價格并不便宜。二，這一大筆開支，怎么不用銀行轉賬結算，而用現金呢？三，一個小小的建材經營部怎么會既賣鋼材、水泥，又賣石頭、粗砂、卵石、河沙，同時還賣紅磚呢？四，看守所的房屋就那么幾棟，圍墻也不太長，維修用得了150噸水泥、25噸鋼材嗎？

后來，經過審計組調查取證，終于摸清了真實情況。該看守所2007年被上級主管部門評為一級看守所，干警們很辛苦，2008年1月份該所沒報上級批準就給每個正式干警發了7000元，一共支出147000元。事后又怕有關部門檢查時會挨批評，就弄了兩張虛假的建筑材料發票報銷沖賬。

分析提示

該看守所根本就沒有在建材經營部購買那么多材料，而是通過熟人關系，說看守所在別的地方買了材料沒開發票，要經營部幫忙按他們的要求開出兩張發票，以遮人耳目。其內部控制需要在以下幾個方面注意加強和完善。

1.基建項目的資本支出預算制度是內部控制重要的一環。僅僅是房屋圍墻的維修就用了14萬余元，說明其資本支出預算制度非常薄弱。資本支出預算的編制者應同該預算的審批者適當分離，也應該有獨立的職員對資本支出預算進行復核。任何批準應形成書面文件，并編號歸檔控制，便于日后控制支出總額和追查責任。案例說明，該看守所至少資本支出預算的編制和審批沒有分離，也沒有獨立的職員進行復核，才發生了其他支出擠占資本支出的情況。

2.混淆了基建維修的資本支出和正式干警的福利支出。資本支出的影響超過一個會計期間，一般要在以后的年度用系統的方法攤銷計入成本費用項目。而福利支出一般在發生的當期按照崗位性質分配到各成本費用項目。將福利支出當作資本支出，將虛增資產和結余，使資產負債表和收入支出表不能反映真實的經濟業務。

3.從控制環境來看，這起案例是領導層指使會計人員作假，屬于舞弊類型中的管理舞弊。此處管理舞弊是指單位管理當局凌駕于內部控制之上，使內部控制失效。內部控制的環境包括多個方面，員工的誠實性和道德觀，員工的勝任能力，管理理念和經營方式，人力資源政策和實施等等。控制環境的好壞直接決定著單位其他控制能否實施和實施的效果。案例中的控制環境是比較薄弱的，看守所在面臨上級檢查的壓力下，將發給正式干警的福利支出變為資本支出。

第四章 固定資產內部控制

第一節 固定資產內部控制概述

一、固定資產控制的目標

行政事業單位內部控制的目標可以確定為：第一，保護行政事業單位固定資產的安全完整；第二，確保固定資產會計信息的準確性和可靠性；第三，促進單位關于固定資產招標、采購、使用、日常維護、處置等辦事效率的提高；第四，保證國家關于固定資產業務有關法規、政策和指令的貫徹執行，保證固定資產業務的合法性。

行政事業單位固定資產內部控制的最終目的在于：防范固定資產業務中的差錯和舞弊，保護固定資產的安全和完整，確保國有資產不流失，合理配置國有資產，保障行政事業單位履行職能，提高固定資產運營效率。

二、固定資產控制的意義

（一）現實中固定資產內部控制存在的問題

1.固定資產的賬實不符，資產存量不清

2.固定資產長期被隱瞞、借用、侵占

3.政府采購法對固定資產購置的制約力度不夠

4.房屋出租不規范，收支自行支配，搞“賬外賬”

（二）加強固定資產內部控制的意義

首先，與流動資產相比，固定資產的購置或取得，通常要花費較大的代價。

其次，行政事業單位的固定資產是國有資產的重要組成部分，是行政事業單位正常運轉的必要條件。

再次，在改革開放之后的經濟轉軌過程中，行政事業單位國有資產具有其特殊的復雜性,因此，加強行政事業單位固定資產控制，不僅是加強公益性資產的管理，也是加強經營型國有資產管理的問題。

三、固定資產控制的原則

根據固定資產內部控制的目標并結合行政事業單位的特點，固定資產內部控制制度應遵循以下原則：

（一）風險導向原則

（二）合法并符合實際原則

（三）不兼容職務相分離的原則

一般說來，單位進行各項經濟業務的職務可以大體上分為：授權批準、業務經辦、會計記錄和稽核檢查等四種。

固定資產采購的授權審批、固定資產處置的審批與執行、資金的出納和保管、會計記錄和稽核檢查一般都應當予以分工負責。

不允許出現只是控制者、只有控制權力而不受別人控制、沒有相當控制責任的工作崗位或人員，哪怕是單位的最高領導。

（四）成本效益原則

單位設立的每一項固定資產控制措施，都應當是控制效益大于控制成本的，否則，即使該項控制措施有一定的作用，也不值得設置。

（五）單位負責人責任原則

即單位負責人對本單位固定資產內部控制的建立健全及有效實施負責。

四、固定資產控制的重點

（一）固定資產管理風險

行政事業單位應當關注涉及固定資產的下列風險：

1.固定資產業務違反國家法律法規，可能遭受外部處罰、經濟損失和信譽損失。

2.固定資產業務未經適當審批或超越授權審批，可能因重大差錯、舞弊、欺詐而導致資產損失。 3.固定資產購買、建造決策失誤，可能造成單位資產損失或資源浪費。

4.固定資產使用、維護不當和管理不善，可能造成單位資產使用效率低下或資產損失。

5.固定資產處置不當，可能造成國有資產損失。

6.固定資產會計處理和相關信息不合法、不真實、不完整，可能導致單位資產賬實不符或資產損失。

（二）行政事業單位固定資產控制的重點

行政事業單位在建立與實施固定資產內部控制中，應當強化對下列關鍵方面或者關鍵環節的控制：

1.職責分工、權限范圍和審批程序應當明確規范，機構設置和人員配備應當科學合理。

2.固定資產取得依據應當充分適當，決策過程應當科學規范。

3.固定資產取得、驗收、使用、維護、處置和轉移等環節的控制流程應當清晰嚴密，會計核算、賬簿記錄和固定資產轉移的文件手續應當健全。

第二節 固定資產取得與驗收控制

一、固定資產取得與驗收環節內部控制的基本要求

（一）不相容崗位和職務分離

1.固定資產投資預算的編制與審批；

2.固定資產投資預算的審批與執行；

3.固定資產采購、驗收與款項支付；

（二）授權批準控制

嚴禁未經授權的機構或人員辦理固定資產業務。

審批人應當根據固定資產業務授權批準制度的規定，在授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。

經辦人在職責范圍內，按照審批人的批準意見辦理固定資產業務。對于審批人超越授權范圍審批的固定資產業務，經辦人員有權拒絕辦理，并及時向上級部門報告。

（三）人員配備應該考慮專業素質和職業道德

行政事業單位應當配備合格的人員辦理固定資產業務；辦理固定資產業務的人員應當具備良好的業務素質和職業道德。

二、固定資產預算管理制度

對于重大的固定資產投資項目，應當考慮聘請獨立的中介機構或專業人士進行可行性研究與評價，并由行政事業單位實行集體決策和審批，防止出現決策失誤而造成嚴重損失。

三、固定資產請購與審批制度

對于一般固定資產采購，應由采購部門充分了解和掌握供應商情況，采取比質比價的辦法確定供應商；對于重大的固定資產采購，應采取招標方式進行。

行政事業單位應當按照國家統一的會計準則制度的規定，區分融資租賃和經營租賃，并根據風險、報酬轉移情況，明確固定資產租賃業務的審批和控制程序。

四、固定資產驗收制度

行政事業單位應當建立嚴格的固定資產交付使用驗收制度，確保固定資產數量、質量等符合使用要求。固定資產交付使用的驗收工作由固定資產管理部門、使用部門及相關部門共同實施。 行政事業單位外購固定資產，應當根據合同協議、供應商發貨單等對所購固定資產的品種、規格、數量、質量、技術要求及其他內容進行驗收，出具驗收單或驗收報告。驗收合格后方可投入使用。

行政事業單位自行建造的固定資產，應由制造部門、固定資產管理部門、使用部門共同填制固定資產移交使用驗收單，驗收合格后移交使用部門投入使用。

對驗收合格的固定資產應及時辦理入庫、編號、建卡、調配等手續。

五、固定資產登記記錄控制

（一）固定資產記錄控制的基本要求

及時確認固定資產的購買或建造成本。

對需要辦理產權登記手續的固定資產，行政事業單位應及時到相關部門辦理。

（二）現實中固定資產業務記錄控制存在的缺陷

1.參與固定資產管理的不同部門缺乏固定資產賬務處理的共同依據。

2.參與固定資產管理的不同部門、不同環節之間缺乏相互制約。

第三節 固定資產使用與維護控制

一、崗位設置與不相容職務分離

（一）固定資產投保決策與執行分離

（二）固定資產管理業務與記錄業務分離

行政事業單位應該設立固定資產管理機構，固定資產管理機構與固定資產記錄業務要相互分離。

長期以來，不少單位將固定資產的管理職責劃歸財會部門，導致固定資產管理和賬面記錄職責重合，導致控制乏力。

財會部門的基本職能是會計核算、會計監督與資金管理。財會部門沒有條件掌控固定資產的實際情況，不可能承擔起固定資產管理主體角色，主體因此而缺失或錯位。

固定資產管理主體缺失或錯位使得固定資產管理主體與客體相分離，財會部門不保管固定資產實物，卻要承擔固定資產管理的主要職責，固定資產使用部門保管或使用固定資產實物反而不承擔固定資產管理主體角色。

二、固定資產日常管理

行政事業單位應加強固定資產的日常管理工作，授權具體部門或人員負責固定資產的日常使用與維修管理，保證固定資產的安全與完整。

行政事業單位應當定期或不定期檢查固定資產明細及標簽，確保具備足夠詳細的信息，以便固定資產的有效識別與盤點。

固定資產移動應當得到授權。

行政事業單位應根據國家及行業有關要求和自身經營管理的需要，確定固定資產分類標準和管理要求，并制定和實施固定資產目錄制度。

三、固定資產維護保養制度

行政事業單位應當建立固定資產的維修、保養制度，保證固定資產的正常運行，提高固定資產的使用效率。

固定資產使用部門負責固定資產日常維修、保養，定期檢查，及時消除風險。

固定資產大修理應由固定資產使用部門提出申請，按規定程序報批后安排修理。 固定資產技術改造應組織相關部門進行可行性論證，審批通過后予以實施。

四、固定資產安全保護措施

行政事業單位應當嚴格執行固定資產投保范圍和政策，對應投保的固定資產項目按規定程序進行審批，辦理投保手續。對于重大固定資產項目的投保，應當考慮采取招標方式確定保險公司。

已投保的固定資產發生損失的，應當及時辦理相關的索賠手續。

五、固定資產定期盤點制度

行政事業單位應當定期對固定資產進行盤點。

盤點前，固定資產管理部門、使用部門和財會部門應當進行固定資產賬簿記錄的核對，保證賬賬相符。

行政事業單位應組成固定資產盤點小組對固定資產進行盤點，根據盤點結果填寫固定資產盤點表，并與賬簿記錄核對，對賬實不符，固定資產盤盈、盤虧的，編制固定資產盤盈、盤虧表。

行政事業單位應至少在每年年末由固定資產管理部門和財會部門對固定資產進行檢查、分析。檢查分析應包括定期核對固定資產明細賬與總賬，并對差異及時分析與調整。

對于未使用、不需用或使用不當的固定資產，固定資產管理部門和使用部門應當及時提出處理措施，報行政事業單位授權部門或人員批準后實施。

對封存的固定資產，應指定專人負責日常管理，定期檢查，確保資產的安全、完整。

第四節 固定資產處置與轉移控制

一、固定資產處置與轉移控制制度

行政事業單位應區分固定資產不同的處置方式，采取相應控制措施。

對使用期滿、正常報廢的固定資產，應由固定資產使用部門或管理部門填制固定資產報廢單，經行政事業單位授權部門或人員批準后對該固定資產進行報廢清理。

對使用期限未滿、非正常報廢的固定資產，應由固定資產使用部門提出報廢申請，注明報廢理由、估計清理費用和可回收殘值、預計出售價值等。行政事業單位應組織有關部門進行技術鑒定，按規定程序審批后進行報廢清理。

對擬出售或投資轉出的固定資產，應由有關部門或人員提出處置申請，列明該項固定資產的原價、已提折舊、預計使用年限、已使用年限、預計出售價格或轉讓價格等，報經行政事業單位授權部門或人員批準后予以出售或轉讓。

二、不相容職務分離

至少應該加強以下兩個環節的職責分離。第一，固定資產處置的審批與執行分離；第二，固定資產取得與處置業務的執行與相關會計記錄。

三、固定資產處置轉移程序控制

固定資產的處置應由獨立于固定資產管理部門和使用部門的其他部門或人員辦理。固定資產處置價格應報經行政事業單位授權部門或人員審批后確定。對于重大的固定資產處置，應當考慮聘請具有資質的中介機構進行資產評估。

對于重大固定資產的處置，應當采取集體合議審批制度，并建立集體審批記錄機制。

固定資產處置涉及產權變更的，應及時辦理產權變更手續。

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